Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 28.10.2024 р. № 4999/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

 

Державна податкова служба України розглянула лист щодо деяких питань оподаткування нерезидентів, та керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) повідомляє.

Відповідно до наданої інформації, Товариство є суб’єктом господарювання, основним видом діяльності якого є готельний бізнес та надання в оренду власного чи орендованого нерухомого майна.

Товариство уклало договір про надання послуг з нерезидентом BOOKING.COM B.V., держава реєстрації якого Нідерланди, відповідно до якого Товариство оплачує нерезиденту комісію за використання платформи, а саме: за кожне бронювання номера, здійснене гостем на платформі, готельний об’єкт має сплатити BOOKING.COM комісію.

При цьому BOOKING.COM гарантує, що є бенефіціарним (фактичним) отримувачем і не має будь-яких зобов’язань щодо подальшого перерахування отриманого доходу (його переважної частини) іншому нерезиденту, як немає і будь-яких обмежень щодо самостійного визначення подальшої економічної долі зазначеного доходу. Крім того, нерезидент надав сканкопію апостильованої довідки-підтвердження статусу резидента.

Товариство запитує:

Чи звільнено Товариство як податкового агента BOOKING.COM від зобов’язань утримувати податок з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України з суми такого  доходу при оплаті останньому винагороди у вигляді комісії за Договором про надання послуг якщо нерезидентом надано сканкопію довідки-підтвердження статусу резидента Нідерландів та в договорі про надання послуг передбачено, що BOOKING.COM гарантує, що є бенефіціарним (фактичним) отримувачем і не має будь-яких зобов’язань щодо подальшого перерахування отриманого доходу (його переважної частини) іншому нерезиденту, як немає і будь-яких обмежень щодо самостійного визначення подальшої економічної долі зазначеного доходу?

 

Особливості оподаткування доходів нерезидентів визначені у п. 141.4
ст. 141 Кодексу.

Перелік доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, які оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, встановлений п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Так, відповідно до п.п. «з» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу до доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, відноситься брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів щодо брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом на території України на користь резидентів.

Згідно з п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Отже, у разі якщо резидент України здійснює виплати нерезиденту агентської винагороди за послуги, що надавались на території України, то такі виплати підлягають оподаткуванню податком на доходи нерезидента з джерелом їх походження з України відповідно до положень п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, якщо інше не передбачено правилами чинного міжнародного договору.

Відповідно до положень ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору (п. 3.2 ст. 3 Кодексу).

Положення Конвенції між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно із змінами, внесеними до неї відповідним Протоколом, який ратифіковано Законом України № 1548-IX від 15.06.2021 і набрав чинності 31.08.2021 (далі – Конвенція), поширюються на «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних  Держав» (ст. 1) і податки, одним з яких, зокрема в Україні, є податок на прибуток підприємств, у Нідерландах –  податок на доходи компаній (ст. 2).

У розумінні  Конвенції термін «особа» включає фізичну особу, компанію або будь-яке інше об’єднання осіб; термін «компанія» означає будь-яке корпоративне об’єднання або будь-яку організацію, що розглядається як корпоративне обʼєднання для цілей оподаткування; термін «підприємство Договірної Держави» та «підприємство другої Договірної Держави» означають відповідно підприємство, що керується резидентом Договірної Держави, та підприємство, що керується резидентом другої Договірної Держави (п. 1 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції).

Критерії для встановлення резиденції осіб, на яких поширюються положення Конвенції, визначено  ст. 4 (Резидент), згідно з п. 1 якої «для цілей цієї Конвенції термін «резидент Договірної Держави» означає будь-яку особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місцеперебування, місця управління, або іншого аналогічного критерію, а також включає цю Державу та будь-яку її адміністративно-територіальну одиницю або місцевий орган влади».

«Особа, відмінна від фізичної, підлягає оподаткуванню:

a) у Нідерландах, якщо особа є резидентом Нідерландів для цілей оподаткування податком на доходи компаній;

b) в Україні, якщо особа є резидентом України для цілей оподаткування податком на прибуток підприємств;

за умови, що дохід, отриманий такою особою, вважається відповідно до податкового законодавства цієї Держави доходом цієї особи та не є доходом бенефіціарних (фактичних) власників, членів або учасників цієї особи» (п. 2
 ст. 4 Конвенції).

У контексті Конвенції оподаткування доходів (прибутку), отриманих від комерційної (господарської) діяльності (зокрема діяльності з надання послуг певного характеру), в межах  відповідних договірних взаємовідносин між особами, на яких поширюється дія Конвенції - резидентів України та Нідерландів, регулюється ст. 7 (Прибуток від комерційної діяльності) Конвенції, п. 1 якої визначено, що «прибуток підприємства  Договірної Держави оподатковується лише у цій Державі,  якщо тільки це підприємство не здійснює комерційну діяльність у другій Договірній Державі через розташоване там постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність таким чином, то прибуток підприємства оподатковується в другій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується цього постійного представництва».

При цьому відповідно до  п. 7 ст. 7 Конвенції «якщо прибуток включає  види  доходів,  які  розглядаються окремо  в  інших  статтях цієї Конвенції,  положення цих статей не будуть зачіпатися положеннями цієї статті».

Підстави для визначення діяльності підприємства однієї Договірної Держави в іншій Договірній Державі такою, що утворює «постійне представництво» в цій іншій Державі, зазначено у ст. 5 (Постійне представництво) Конвенції, відповідно до п. 1 якої для цілей  цієї  Конвенції термін  «постійне  представництво» означає «постійне місце комерційної діяльності, через яке повністю або частково здійснюється комерційна діяльність підприємства».

Отже, у загальному порядку відповідно до ст. 7 Конвенції доходи (прибуток), які не розглядаються окремо в інших статтях Конвенції, отримані особою, яка у розумінні Конвенції є підприємством - резидентом Нідерландів, від комерційної (господарської) діяльності, що здійснюється цією особою не через постійне представництво, розташоване в Україні, підлягають оподаткуванню лише у Нідерландах і, відповідно, звільняються від оподаткування в Україні.

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України встановлено ст. 103 розділу ІІ «Адміністрування податків, зборів, платежів» Кодексу.

Пунктом 103.1 ст. 103 Кодексу встановлено, що застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами п. 103.4 ст. 103 Кодексу (п. 103.2 ст. 103 Кодексу).

Відповідно до положень п.103.3 ст. 103 Кодексу бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу, про що, зокрема, можуть свідчити такі ознаки:

зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом, та/або

зазначена особа передає отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі та зазначена особа не виконує суттєвих функцій, не використовує значні активи та не несе суттєві ризики в операції з такої передачі, та/або зазначена особа не має відповідних ресурсів (кваліфікованого персоналу, основних засобів у володінні або користуванні, достатнього власного капіталу тощо), необхідних для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками, пов’язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються (використовуються, приймаються) на зазначену особу у зв’язку із здійсненням операції з такої передачі.

Якщо нерезидент - безпосередній отримувач доходу з джерелом походження з України не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу, під час виплати такого доходу застосовуються положення міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) такого доходу. У випадку, передбаченому цим абзацом, обов’язок доведення того, що нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу покладається на такого нерезидента або на нерезидента, який звертається із заявою до контролюючого органу про повернення зайво утриманого податку.

Для визнання особи фактичним одержувачем доходу (бенефіціарним власником) необхідна не лише наявність правових підстав для безпосереднього одержання доходу, а ця особа також повинна бути безпосереднім вигодонабувачем, тобто особою, яка фактично одержує вигоду від отриманого доходу і визначає його подальшу економічну долю.

Документом для визнання особи фактичним власником доходу може бути будь-який документ, який підтверджує фактичне право особи на такий дохід.

Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 ст. 103 Кодексу, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України (п. 103.4 ст. 103 Кодексу).

Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України (п. 103.5 ст. 103 Кодексу).

Отже, підставою для застосування положень міжнародного договору при виплаті доходу, крім підтвердження бенефіціарності отримувача, є наявність на момент виплати довідки, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладений міжнародний договір. За відсутності на момент виплати такої довідки доходи нерезидента оподатковуються відповідно до законодавства України без врахування положень міжнародного договору.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).