Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 31.10.2024 р. № 5079/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК

 

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Підприємства, та керуючись статтею 52 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс) повідомляє.

У своєму зверненні Підприємство інформує, що його основною діяльністю є надання послуг з перевезення пасажирів, що відповідно до підпункту 197.1.8 пункту 197.1 статті 197 Кодексу звільняється від оподаткування податком на додану вартість (далі – ПДВ). Відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу Підприємство нараховує податкові зобов’язання, виходячи з бази оподаткування.  

В липні 2024 року Підприємством було отримано розблоковані податкові накладні від постачальника за період грудень 2022 – липень 2023 року. Фактично робота з контрагентом за контрактом була завершена в липні 2023
року. В цьому ж місяці був підписаний Акт погодження цін на зменшення вартості, таким чином виникла необхідність коригування отриманих накладних

 на зменшення вартості наданих послуг. Підприємство зазначає, що хоча податкові накладні розблоковано ще в липні 2024 року, на даний час розрахунки коригування постачальником не складено, що унеможливлює складання податкових накладних відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу. 

Інформуючи про зазначене, Підприємство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. Чи буде видно дату отримання нами розрахунку коригування на зменшення, якщо Підприємство працює через «М.Е.DOC»?

2. Чи буде порушенням терміну реєстрації розрахунку коригування на зменшення у Підприємства, як у покупця?

3. Чи виникнуть штрафні санкції до Підприємства та в якому розмірі?

4. Чи контрагент (постачальник) зобов’язаний подати розрахунок коригування періодом – вересень 2024 року?

5. Яким чином Підприємству підтвердити дату отримання розрахунку коригування на зменшення?

Статтею 192 Кодексу встановлено особливості визначення бази оподаткування в окремих випадках (порядок коригування податкових зобов’язань та податкового кредиту).

Так, згідно пункту 192.1 статті 192 Кодексу якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН).

Згідно підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 Кодексу якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку – постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов’язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв’язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов’язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача – платника податку, підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Тож, статтею 192 Кодексу визначено обов’язок покупця зменшити податковий кредит або при поверненні суми попередньої оплати товарів/послуг, або у випадках повернення товарів/послуг незалежно від факту реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН (надсилання такого розрахунку коригування для реєстрації в ЄРПН постачальником).

Щодо питань 1 та 5

Реєстрація податкових накладних / розрахунків коригування до податкової накладної в ЄРПН здійснюється відповідно до вимог Кодексу та Порядку ведення ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (зі змінами) (далі – Порядок № 1246).

Податкові накладні / розрахунки коригування приймаються до ЄРПН у разі дотримання вимог пункту 192.1 статті 192, пунктів 200¹.3, 200¹.9 статті 200¹ та пунктів 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням законів України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03.08.2017 за № 959/30827
(в редакції наказу Міністерства фінансів України від 31.07.2020 № 261) (пункт 5 Порядку № 1246).

Після надходження податкової накладної / розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, визначені пунктом 12 Порядку № 1246, за результатами яких формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН (пункти 12 та 13 Порядку № 1246).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН (пункт 14 Порядку № 1246).

При цьому, у разі допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов’язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в ЄРПН (крім податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена згідно з пунктом 201.16 статті 201 Кодексу) податкової накладної та/або розрахунку коригування покупець/продавець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого продавця/покупця. Таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому не надано податкову накладну або допущено помилки при зазначенні обов’язкових реквізитів податкової накладної та/або порушено граничні терміни реєстрації в ЄРПН. До заяви додаються копії документів, що засвідчують факт сплати податку у зв’язку з придбанням таких товарів/послуг, або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг (абзац двадцять п’ятий пункту 201.10 статті 201 Кодексу).

Форма заяви про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов’язкових реквізитів податкової накладної та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в ЄРПН податкової накладної та/або розрахунку коригування (Д6) (додаток 6) затверджена наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» зі змінами і доповненнями, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289.

Виходячи з форми додатка 6 до декларації у відповідних його графах покупцю необхідно вказувати показники, що підтверджуються первинними документами, копії яких додаються до заяви, а також опис порушень продавця, зокрема у разі його відмови скласти та надати розрахунок коригування до податкової накладної зазначаються номер і дата первинного документа, що засвідчує факт сплати податку у зв’язку з придбанням товарів/послуг, або факт отримання/повернення таких товарів/послуг.

Тобто, у разі не надання платником податку – продавцем розрахунку коригування, який передбачає зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг, доцільним є подання платником податку – покупцем до податкової декларації з ПДВ заяви із скаргою на такого продавця та копій документів, передбачених пунктом 201.10 статті 201 Кодексу, у тому числі документів, що засвідчують дату отримання такого розрахунку коригування.

Крім того, відповідно до абзацу першого підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Кодексу камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування ПДВ (далі – СЕА ПДВ) (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у СЕА ПДВ, даних ЄРПН та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій ДПС.

Предметом камеральної перевірки, зокрема, може бути своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, виправлення помилок у податкових накладних.

По факту недотримання граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних та/або розрахунків коригування, складається акт камеральної перевірки в порядку пункту 86.2 статті 86 Кодексу.

Слід зазначити, що акт про результати перевірки фіксує факт правопорушення та не є тим рішенням суб’єкта владних повноважень, яке б породжувало певні правові наслідки і було спрямоване на регулювання тих чи інших відносин. Права та обов’язки суб’єкта, перевірку якого проведено, породжує саме рішення, прийняте на підставі акту перевірки, тобто податкове повідомлення-рішення.

Пунктом 86.7 статті 86 Кодексу визначено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують обставини, які свідчать про підтвердження факту несвоєчасного надання платником податку - продавцем розрахунку коригування на реєстрацію в ЄРПН.

Відповідно до підпункту 86.7.1 пункту 86.7 статті 86 Кодексу акт перевірки, заперечення до акту перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі – матеріали перевірки), розглядаються комісією контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі – комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.

Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акту перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв'язку з необхідністю з’ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 Кодексу.

Тож, при розгляді заперечень до акту камеральної перевірки за несвоєчасну реєстрацію розрахунку коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг, платник податку відповідно до пункту 86.7 статті 86 Кодексу має право подати документи, що підтверджують фактичну дату надсилання таких розрахунків коригування платником податку – постачальником. У разі не надсилання платником податку – постачальником таких розрахунків коригування в терміни, визначені пунктом 201.10 статті 201 Кодексу або пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Кодексу, надати також підтвердження первинними документами факту повернення товарів/послуг або попередньої оплати за товари/послуги та проведення таких коригувань податкового кредиту в податковій звітності відповідного періоду. Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід’ємною частиною матеріалів перевірки.

Водночас Кодексом не визначено обмежень щодо документів, які платник податку має надати до контролюючого органу та у якому вигляді.

Отже, інформація, що підтверджує обставини, які свідчать про факт несвоєчасного надання платником податку – продавцем розрахунку коригування на реєстрацію в ЄРПН, може бути, але не виключно, розглянута комісією контролюючого органу з питань розгляду заперечень при розгляді матеріалів перевірки, у разі їх подання в порядку визначеному пунктом 86.7 статті 86 Кодексу.

Додатково інформуємо, що ДПС не здійснює супроводження комерційних програмних забезпечень і не володіє структурою набору даних бухгалтерського програмного забезпечення, зокрема програми M.E.DOC.

Разом з тим, можливість обміну між контрагентами (продавцем та покупцем) розрахунками коригування кількісних і вартісних показників, що передбачають зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику (далі – розрахунок коригування на зменшення), з використанням електронного сервісу ДПС для обміну розрахунками коригування на зменшення між контрагентами – Single Window of Electronic Documents (SWinED), API якого знаходиться за посиланням: http://obmen.tax.gov.ua.

Обмін на сервері здійснюється по прямому з’єднанню (протокол SOAP). Для криптографічних перетворень електронних документів використовуються сертифіковані засоби КЕП, які також використовуються для підписання і шифрування електронних документів, що подаються до ІКС «Єдине вікно подання електронної звітності».

Функціонал системи SWinED передбачає підтвердження отримання електронного документа (розрахунок коригування на зменшення) отримувачем, тобто фіксує дату отримання розрахунку коригування на зменшення отримувачем (покупцем) товарів/послуг від їх постачальника.

Для налаштування обміну розрахунками коригування на зменшення з контрагентами з використанням SWinED платникам податків необхідно звернутись до свого надавача послуг з обміну електронними документами та подання звітності.

Слід зауважити, що в ході камеральної перевірки при визначенні граничної дати реєстрації розрахунку коригування на зменшення в ЄРПН (для розрахунку штрафних санкцій за порушення термінів реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН), першочергово перевіряється факт здійснення обміну таким розрахунком коригування між продавцем та покупцем засобами системи SWinED.

У разі встановлення факту такого обміну, для визначення граничної дати реєстрації в ЄРПН такого розрахунку коригування враховується, попередньо зафіксована SWinED, дата його отримання покупцем товарів/послуг від продавця.

Щодо питання 2 та 3

Загальні граничні строки реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкової накладної в ЄРПН встановлено пунктом 201.10 статті 201 Кодексу. Так, реєстрація, зокрема розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача – платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, – протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Порушення платниками ПДВ граничного строку, передбаченого статтею 201 Кодексу, для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН тягне за собою накладення штрафу на платника ПДВ, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов’язок щодо такої реєстрації, в розмірах, передбачених пунктом 120¹.1 статі 120¹ Кодексу.

Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (далі – Закон № 2876-IX), який набрав чинності 08 лютого 2023 року, підрозділ 2 розділу XX Кодексу доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану та протягом шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, збільшено строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування, встановлені пунктом 201.10 статті 201 Кодексу, та зменшено розміри штрафних санкцій за їх порушення, які встановлено пунктом 120¹.1 статті 120¹ Кодексу.

Визначені пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу строки реєстрації в ЄРПН застосовуються до податкових накладних / розрахунків коригування, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ (тобто з датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року), та діють тимчасово протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, та становлять, зокрема для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача – платника податку, у яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів / послуг їх постачальнику, – протягом 18 календарних днів із дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX Кодексу тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 підрозділу 2 розділу XX Кодексу для реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, встановлюється в розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість (далі – ПДВ), зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, – у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, – у разі порушення строку реєстрації
від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, – у разі порушення строку реєстрації
від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, – у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, – у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

При цьому, штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу, застосовуються контролюючими органами з 08 лютого 2023 року в разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу граничних строків реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування у ЄРПН із датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року.

Враховуючи викладене, штрафні санкції за порушення граничних термінів реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг контролюючими органами застосовуються в порядку та розмірах, передбачених статтею 120¹ та пункту 90 підрозділу 2 розділу XX Кодексу, до особи, на яку покладено обов’язок щодо такої реєстрації, тобто до отримувача (покупця) товарів/послуг.

Щодо питання 4

Відповідно до підпунктів «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 Кодексу розташоване на митній території України.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Кодексу датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше (перша подія):

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України.

На дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України
від 5 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін (пункт 201.1 статті 201 Кодексу).

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 Кодексу).

Згідно з пунктом 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307 зі змінами, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (далі – Порядок № 1307), у разі здійснення коригування сум податкових зобов’язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов’язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 Кодексу постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної. Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в ЄРПН аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених Порядком № 1307.

Якщо перерахунок вартості наданої послуги, у зв’язку зі зменшенням вартості такої послуги, здійснено після складання Акту погодження цін, то розрахунок коригування до податкової накладної буде складено не на дату складання Акту погодження цін, який без повернення коштів не є підставою для коригування, а на дату проведення фактичного повернення коштів внаслідок зменшення ціни, або зарахування їх в оплату вартості інших товарів та послуг.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію відповідно до пункту 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ Кодексу.