Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 31.10.2024 р. № 5085/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України розглянула звернення
щодо окремих питань оподаткування доходів інститутів спільного інвестування та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство є юридичною особою, яка перебуває на загальній системі оподаткування. Учасниками Товариства є компанія – резидент Республіки Кіпр, частка якого складає 89,5% в статутному капіталі, та закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд (далі – Інвестфонд), частка якого в статутному капіталі Товариства складає 10,5%.

22.04.2024 Товариство уклало з Інвестфондом договір позики.  Позика надається для поповнення обігових коштів із сплатою процентів за весь строк користування позикою. Позика надається або однією сумою, або траншами в межах суми договору.

01.01.2024 Товариство уклало з Інвестфондом ліцензійний договір щодо використання корисної моделі, власником якої виступає Інвестфонд.

Згідно умов договору ліцензіар надає ліцензіату невиключні майнові права інтелектуальної власності (невиключну ліцензію) на використання корисної моделі. В якості винагороди за використання корисної моделі за кожний звітний період Товариство сплачує Інвестфонду визначену суму роялті. Термін дії ліцензійного договору – 5 років.

02.04.2024 Товариство уклало з власником програмного забезпечення – Інвестфондом ліцензійний договір на використання програмного забезпечення (комп’ютерної програми, що розміщена в мережі Інтернет і дозволяє створювати тендери з пошуку покупця або продавця з будь-якою конфігурацією).

Ліцензіату забороняється надавати права на використання програмного забезпечення третім особам, продати або здійснити відчуження в іншій спосіб прав інтелектуальної власності на програмне забезпечення.

В якості винагороди за кожний звітний період ліцензіат сплачує ліцензіару роялті, яке розраховується як відсоток від загальної вартості проведених в звітному періоді тендерів, в яких був визначений переможець.                  

Враховуючи викладене вище, Товариство запитує:

1. Чи передбачено нормами Кодексу коригування фінансового результату до оподаткування при нарахуванні процентів за отриману позику?

2. Чи підлягає коригуванню фінансовий результат до оподаткування звітного (податкового) періоду у відповідності до вимог п.п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 Кодексу на суму роялті за використання корисної моделі?

3. Чи потрібно здійснювати коригування фінансового результату до оподаткування звітного (податкового) періоду у відповідності до п.п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 Кодексу на суму роялті за використання програмного забезпечення?

 

Щодо питання 1

 

Згідно з п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Положеннями Кодексу не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування по операціях зі сплати відсотків за позиками, що надані резидентами.

Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування і, відповідно, об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку визначені Законом України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996).

Згідно із ст. 4 Закону № 996 одним із принципів бухгалтерського обліку та фінансової звітності є принцип  нарахування, який полягає в тому, що доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів.

Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати» відсотки за запозичаннями відображаються у складі витрат поточного періоду за фактом їх нарахування (за винятком капіталізації відсотків при створенні кваліфікаційного активу).

Відповідно до МСБО 23 «Витрати за позиками» витрати на сплату процентів за позиками визнаються як витрати періоду (за винятком капіталізації відсотків при створенні кваліфікаційного активу).

Водночас зазначаємо, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону № 996).

Отже, питання порядку врахування у складі витрат при визначенні фінансового результату до оподаткування витрат на сплату процентів за позиками, що надані інвестиційними фондами -  резидентами, належать до компетенції Міністерства фінансів України.

 

Щодо питань 2 – 3

 

Підпунктом 14.1.86 п. 14.1 ст. 14 Кодексу визначено, що інститути спільного інвестування - це інвестиційні фонди та взаємні фонди інвестиційних компаній, корпоративні інвестиційні фонди та пайові інвестиційні фонди, створені відповідно до законодавства.

Правові та організаційні основи створення, діяльності, припинення суб’єктів спільного інвестування, особливості управління активами зазначених суб’єктів визначаються Законом України від 05.07.2012 № 5080-VI «Про інститути спільного інвестування» (далі - Закон № 5080).

Відповідно до п.п. 10 частини 1 ст. 1 Закону № 5080 інститут спільного інвестування - це корпоративний або пайовий фонд.

Корпоративний фонд - це юридична особа, яка утворюється у формі акціонерного товариства і провадить виключно діяльність із спільного інвестування (частина 1 ст. 8 Закон № 5080).

Діяльність інститутів спільного інвестування - це діяльність, яка провадиться в інтересах учасників (учасника) інституту спільного інвестування та за рахунок інституту спільного інвестування шляхом вкладення коштів спільного інвестування в активи інституту спільного інвестування (п.п. 5 частини 1 ст. 1 Закон № 5080).

Відповідно до п.п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 Кодексу фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму витрат по нарахуванню роялті у повному обсязі, якщо роялті нараховані, зокрема, на користь:

особи, яка сплачує податок у складі інших податків, крім фізичних осіб, які оподатковуються в порядку, встановленому розділом IV цього Кодексу (п.п. 5 п.п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 Кодексу);

юридичної особи, яка відповідно до цього Кодексу звільнена від сплати цього податку чи сплачує цей податок за ставкою, іншою, ніж встановлена цим Кодексом базова (основна) ставка (п.п. 6 п.п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 Кодексу).

Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку у випадках нарахування роялті на користь правовласників як винагороди за використання об’єктів авторського права і (або) суміжних прав чи як відрахування на користь правовласників на підставі договорів, укладених таким платником податку з організаціями колективного управління відповідно до Закону України «Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав».

Положення ст. 136 Кодексу визначає базову (основну) ставку податку на прибуток підприємств, яка становить 18 відсотків.

Тобто, п.п. 6 п.п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 Кодексу передбачено коригування фінансового результату до оподаткування платником податку на прибуток підприємств у випадку нарахування роялті на користь юридичної особи - платника податку на прибуток підприємств, яка:

- застосовує іншу ніж базова (основна) ставка податку на прибуток підприємств;

- звільнена від обов’язку сплати податку або

- прибуток якої звільняється від оподаткування.

Звільнення від оподаткування податком на прибуток (зменшення ставки) для окремих платників податків передбачено положеннями п. 133.4 ст. 133, ст. 142 та окремими пунктами підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Відповідно до п.п. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 Кодексу роялті - це будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об’єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтв або науки, включаючи комп’ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки та товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Підпунктом 141.6.1 п. 141.6 ст. 141 Кодексу визначено особливості оподаткування інститутів спільного інвестування, які полягають в тому, що звільняються від оподаткування кошти спільного інвестування, а саме: кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, кошти та інші активи, залучені від учасників інституту спільного інвестування, доходи від здійснення операцій з активами інституту спільного інвестування, доходи, нараховані за активами інституту спільного інвестування, та інші доходи від діяльності інституту спільного інвестування (відсотки за позиками, орендні (лізингові) платежі, роялті тощо). Для цілей цього підпункту під активами інституту спільного інвестування розуміється сформована (оплачена) за рахунок коштів спільного інвестування сукупність майна, корпоративних прав, нерухомості (в тому числі у вигляді неподільного об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта нерухомості та/або подільного об'єкта незавершеного будівництва), майнових прав, вимог та інших активів, передбачених законами та нормативно-правовими актами Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку.

Разом з цим слід зазначити, що інститути спільного інвестування є платниками податку на прибуток підприємств відповідно до положень п.п. 133.1.1 п. 133.1 ст. 133 Кодексу за базовою (основною) ставкою податку на прибуток підприємств. При цьому Кодексом передбачається звільнення від оподаткування коштів, залучених від учасників інституту спільного інвестування, або доходів, нарахованих за активами інституту спільного інвестування, та доходів, отриманих від діяльності інституту спільного інвестування, зокрема у вигляді роялті, а не звільнення інституту спільного інвестування як платника податку на прибуток підприємств.

Отже, враховуючи вище викладене у разі нарахування юридичною особою - платником податку на прибуток підприємств витрат по роялті на користь інституту спільного інвестування (корпоративного інвестиційного фонду) у такого платника податку відсутні правові підстави для коригування фінансового результату до оподаткування відповідно до п.п. 6 п.п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 Кодексу.

Зазначений висновок підтверджується у листі Міністерства фінансів України від 11.10.2018 № 11210-09-5/26481 «Щодо витрат по нарахуванню роялті».

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).