Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 25.11.2024 р. № 5426/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо формування податкового кредиту та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство здійснює діяльність на території, яка у періоді з 24.02.2022 певний час знаходилась у тимчасовій окупації збройними формуваннями рф та на якій по теперішній відбуваються бойові дії, у зв’язку з цим Товариство протягом цього періоду та по теперішній час не має можливості виконувати свої податкові обов’язки, в т,ч. і з реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН), що підтверджується відповідним рішенням контролюючого органу.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи діє норма пункту 198.6 статті 198 розділу V ПКУ до податкових накладних / розрахунків коригування, які складені після 24 лютого 2022 року та не зареєстровані в ЄРПН у зв’язку з неможливістю платником податку своєчасно виконувати свої податкові обов’язки, що підтверджено відповідним рішенням контролюючого органу;

2) чи матимуть право покупці, які після 24 лютого 2022 року придбавали товари у Товариства, включити суми ПДВ по таким операціям до складу податкового кредиту у разі, якщо Товариство зареєструє відповідні податкові накладні в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни після відновлення можливості виконувати свої податкові обов’язки;

3) чи матиме право Товариство після відновлення можливості виконувати свої податкові обов’язки включити до податкового кредиту суми ПДВ по зареєстрованим в ЄРПН постачальниками податковим накладним, які були складені після 24 лютого 2022 року;

4) чи впливатиме дата відновлення можливості виконувати Товариством свої податкові обов’язки на фактичну дату складання податкової накладної;

5) чи діятиме механізм зупинення перебігу граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН у разі, якщо такі податкові накладні не були зареєстровані в ЄРПН у зв’язку з неможливістю платником податку своєчасно виконувати свої податкові обов’язки, що підтверджено відповідним рішенням контролюючого органу, аналогічний встановленому для податкових накладних, реєстрацію в ЄРПН  яких було зупинено згідно з пунктом 201.16 статті 201 розділу V ПКУ?

Разом з цим, у зверненні Товариством не зазначено, в який термін зареєстровані в ЄРПН податкові накладні постачальниками Товариства – в межах 365 календарних днів з дати їх складання чи ні. 

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу II ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу II ПКУ.

При цьому частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами (далі – Закон № 996) передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування є, зокрема операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, ‒ дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку ‒ дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої ‒ дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів ‒ дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг ‒ дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно з пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операції з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Правила формування податкового кредиту встановлено статтею 198 розділу V ПКУ.

Пунктом 198.3 статті 198 розділу V ПКУ передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв’язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи, ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 розділу V ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ.

Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної / розрахунку коригування.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних / розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні / розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних.

Пунктом 32² підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ встановлено, що тимчасово, за податкові періоди лютий, березень, квітень, травень 2022 року за операціями з придбання товарів/послуг, за якими в ЄРПН постачальниками не зареєстровано податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, платники податку включають до складу податкового кредиту звітного (податкового) періоду суми ПДВ, сплачені (нараховані) у складі вартості придбаних товарів/послуг, на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, складених (отриманих) платником податку за операціями з придбання товарів/послуг відповідно до Закону № 996.

Відповідно до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у вказаному пункті.

Згідно з підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39² розділу І, пунктом 46.2 статті 46 розділу ІІ ПКУ, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої ПКУ відповідальності з обов'язковим виконанням таких обов'язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, у тому числі щодо своєї філії або акцизного складу, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких відновилася можливість виконувати свої податкові обов'язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня відновлення можливості платника податків, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків, передбачених ПКУ, за умови виконання ними податкових обов'язків щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, акцизних накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, подання звітності, сплати податків і зборів протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків.

Підпунктом 69.11 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ встановлено, що платники ПДВ зобов'язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в ЄРПН.

Відповідно до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30 червня 2023 року № 3219-IX «Про внесення змін до Податкового Кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану») тимчасово, до 01 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (у тому числі строків, визначених ПКУ для формування податкового кредиту), крім окремих строків, визначених вказаним пунктом (зокрема, крім строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в ЄРПН).

Крім того, пунктом 102.9 статті 102 глави 9 розділу II ПКУ, який діяв до 01.08.2023, було передбачено, що на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, що вводиться в Україні, зупинявся перебіг строків, визначених ПКУ, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених ПКУ.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

Відповідно до норм пункту 198.6 статті 198 розділу V ПКУ суми ПДВ, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, які не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування, не можуть бути віднесені платником податку до складу податкового кредиту.

Зазначені вище норм   и ПКУ не містять виключень у частині формування податкового кредиту за операціями з придбання товарів/послуг у платника податку, у якого в період дії воєнного стану відсутня можливість виконувати свої податкові обов'язки, окрім податкового кредиту, який був сформований покупцем у лютому – травні 2022 року на підставі первинних (розрахункових) документів відповідно до пункту 32² підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ.

Щодо питання 2

Якщо за операцією з постачання товарів/послуг, здійсненою у період дії воєнного стану, постачальником не зареєстровано в ЄРПН податкову накладну у зв’язку з відсутністю можливості виконання ним податкових обов’язків, що підтверджується відповідним рішенням контролюючого органу, то після реєстрації в ЄРПН такої податкової накладної у терміни, встановлені підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ (у тому числі якщо на дату такої реєстрації минуло 365 календарних днів з дати складання податкової накладної), покупець має право включити суми ПДВ за такою операцією з придбання товарів/послуг до податкового кредиту в межах 365 календарних днів з дати складання такої податкової накладної з урахуванням зупинення строків, передбаченого пунктом 102.9 статті 102 та підпунктом 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.

Щодо питання 3

Після відновлення можливості виконувати свої податкові обов’язки покупець матиме право включити до податкового кредиту суми ПДВ, зазначені у податковій накладній, яка своєчасно зареєстрована в ЄРПН постачальником, у податковій декларації з ПДВ того звітного (податкового) періоду, в якому таку податкову накладну складено, або будь-якого наступного звітного періоду в межах 365 календарних днів з дати складання такої податкової накладної (з урахуванням зупинення термінів відповідно до пункту 102.9 статті 102 розділу ІІ ПКУ та підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ).

У разі несвоєчасної реєстрації постачальником в ЄРПН податкової накладної, покупець матиме право включити суми ПДВ, зазначені у такій податковій накладній, до податкового кредиту того звітного (податкового) періоду, в якому її зареєстровано в ЄРПН, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати її складання (з урахуванням зупинення термінів відповідно до пункту 102.9 статті 102 розділу II ПКУ та підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ).

Щодо питання 4

Відновлення можливості виконувати платником податку свої податкові обов'язки не змінює порядок визначення таким платником податкових зобов’язань з ПДВ, встановлений пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ.

Отже, платник податку, у якого відновилася можливість виконувати свої податкові обов'язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року, повинен за операціями з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань, визначену за правилом «першої події», скласти відповідні податкові накладні та зареєструвати в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.

Щодо питання 5

З урахуванням норм підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ, якщо граничний термін реєстрації в ЄРПН складених постачальником (у тому числі який не має можливості виконувати свої податкові обов'язки) податкових накладних припадає на періоди, визначені підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ, та такі податкові накладні будуть зареєстровані в ЄРПН в межах термінів, передбачених вказаним підпунктом, то такі податкові накладні вважатимуться такими, що зареєстровані в ЄРПН своєчасно.

Податкові накладні, своєчасно зареєстровані в ЄРПН, можуть бути включені покупцем до складу податкового кредиту того звітного періоду, в якому вони були складені. При цьому, нормами ПКУ не передбачено механізму зупинення перебігу строків формування податкового кредиту по податковим накладним, які не були зареєстровані в ЄРПН у зв’язку з неможливістю постачальником своєчасно виконувати свої податкові обов’язки.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 глави 3 роздiлу II ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.