Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 29.11.2024 р. № 5493/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо окремих питань, пов’язаних із застосуванням режиму експортного забезпечення (далі – РЕЗ), та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

У своєму зверненні Товариство повідомляє про здійснення ним операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, до яких застосовується РЕЗ, та просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) щодо зазначення одиниці виміру «кілограми» в податкових накладних, складених на операції з постачання  на митній території України та з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту товарів (в т.ч. окремих видів товарів, до яких застосовується РЕЗ);

2) щодо заповнення інформації про дату та номер митної декларації у розрахунку коригування до податкової накладної, складеної за операцією з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, до яких застосовується РЕЗ (далі – ПН_РЕЗ), складеного у зв’язку зі зміною кількісних або вартісних показників до початку митного оформлення (далі – РК_1);

3) щодо особливостей складання РК_1, в т.ч.:

3.1) у випадку зміни ціни товару внаслідок зміни валютного курсу;

3.2) чи потрібно складати два окремих РК_1 у разі одночасної зміни ціни та кількості товару;

3.3) чи буде впроваджено окремий код причини коригування в розрахунку коригування у разі одночасної зміни ціни та кількості;

3.4) щодо можливості складання декількох РК_1 у разі, якщо після складання ПН_РЕЗ відбуваються неодноразові зміни кількісних (вартісних) показників;

4) щодо складання розрахунку коригування з метою приведення показників ПН_РЕЗ у відповідність з показниками митної декларації без зміни ставки податку після завершення початку митного оформлення (далі – РК_2) у викладеній у зверненні ситуації;

5) щодо коригування показників ПН_РЕЗ після завершення митного оформлення у разі, якщо відбулась зміна ціни товару після його отримання покупцем (якщо контрактом передбачена така зміна ціни після приймання товару по якості);

6.1 – 6.4) щодо заповнення поля «відмітка про форвардний контракт» у ПН_РЕЗ та щодо критеріїв визначення контракту як форвардного;

7) щодо визначення бази оподаткування ПДВ по операціям з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, до яких застосовується РЕЗ у разі, якщо на дату підписання форвардного контракту мінімально допустимі ціни не були встановлені;

8) інформація про дату та номер якої саме митної декларації зазначається у РК_2?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 29 жовтня 2024 року № 1261 «Про запровадження режиму експортного забезпечення» з 1 грудня 2024 року вводиться в дію РЕЗ, передбачений абзацем першим статті 19² Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-ХІІ «Про зовнішньоекономічну діяльність», зі змінами (далі – Закон № 959).

Так, тимчасово, на період дії РЕЗ, експортні операції з вивезення за межі митної території України товарів, що класифікуються за кодами 0409 00 00 00, 0802 31 00 00, 0802 32 00 00, 1001, 1002, 1003, 1004, 1005, 1201, 1205, 1206 00, 1507, 1512, 1514, 2306 згідно з УКТ ЗЕД (далі – окремі види товарів), можуть здійснюватися лише зареєстрованими платниками ПДВ та з урахуванням особливостей, визначених статтею 19² Закону № 959 (абзац другий статті 19² Закону № 959).

Правові основи оподаткування податком на додану вартість встановлено розділом V, підрозділами 2 та 10 розділу XX ПКУ.

Пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів / послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» зі мінами, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.

Перелік обов’язкових реквізитів, які зазначаються у податковій накладній, визначено у підпунктах «а» – «л» пункту 201.1 статті 201 розділу V ПКУ.

Правила складання податкової накладної (у тому числі заповнення її обов’язкових реквізитів) регулюються статтею 201 розділу V ПКУ та регламентуються Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, зі змінами (далі – Порядок № 1307).

Особливості оподаткування ПДВ операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів встановлені пунктом 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Так, оподаткування ПДВ операцій з експорту окремих видів товарів в період дії РЕЗ здійснюється за ставками, визначеними підпунктами «а» і «г» пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ для операцій з постачання таких товарів на митній території України, зокрема:

за ставкою 14 відсотків – операції з експорту товарів, які класифікуються за кодами згідно з УКТ ЗЕД 1001, 1003, 1005, 1201, 1205, 1206 00;

за ставкою 20 відсотків – операції з експорту товарів, які класифікуються за кодами згідно з УКТ ЗЕД 0409 00 00 00, 0802 31 00 00, 0802 32 00 00, 1002, 1004, 1507, 1512, 1514, 2306.

Підпунктом «а» пункту 97.2 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено умови, за дотримання яких операції з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів у період дії РЕЗ оподатковуються за нульовою ставкою, визначеною підпунктом «б» пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ.

Підпунктами 97.1, 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ передбачено, що платник ПДВ з метою вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів зобов’язаний за кожним таким товаром скласти окрему податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН до дня подання митної декларації для митного оформлення таких товарів.

Вивезення окремих видів товарів за межі митної території України у митному режимі експорту після складення податкової накладної не вважається окремою оподатковуваною операцією у розумінні підпункту «г» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ.

Реєстрація в ЄРПН податкових накладних, складених за операціями з експорту окремих видів товарів, може бути зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 розділу V ПКУ.

У такій податковій накладній:

може бути зазначено тільки один товар за одним кодом згідно з УКТ ЗЕД;

одиниці виміру товарів зазначаються у кілограмах.

Крім того, згідно з  підпунктами «к» і «л» пункту 201.1 статті 201 розділу V ПКУ у разі вивезення товарів за межі митної території України в податковій накладній має бути вказано:

дата та номер митної декларації (крім податкових накладних, складених на операції з вивезення окремих видів товарів в період дії режиму експортного забезпечення);

дата та номер договору (контракту) на вивезення окремих видів товарів за межі митної території України. У податковій накладній, що складається за операціями з вивезення товарів за межі митної території України на підставі форвардного контракту, зазначається відповідна відмітка про форвардний контракт.

Водночас у податковій накладній, що складається за операціями з вивезення товарів за межі митної території України, зазначаються ті одиниці виміру товарів, які застосовуються при оформленні митної декларації на такі товари (підпункт «е» пункту 201.1 статті 201 розділу V ПКУ).

Податкова накладна, складена з порушенням таких вимог, не приймається до реєстрації в ЄРПН.

Реєстрація в ЄРПН податкової накладної / розрахунку коригування, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України окремих видів товарів, та направлення квитанції про прийняття / неприйняття, або зупинення реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування здійснюються протягом трьох операційних днів з дня подання їх для реєстрації в ЄРПН.

Якщо з дати реєстрації в ЄРПН податкової накладної минуло 30 календарних днів і протягом такого періоду не оформлено митну декларацію на такі товари, реєстрація податкової накладної в ЄРПН скасовується (разом із розрахунками коригування,  які були складені до такої податкової накладної).

Після складання податкової накладної за операцією з експорту окремих видів товарів в період дії РЕЗ та її реєстрації в ЄРПН коригування такої податкової накладної може здійснюватися з урахуванням підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ шляхом складання розрахунків коригування в кілька етапів та лише за дотримання певних умов на кожному такому етапі, а саме.

1) Складання розрахунку коригування у разі зміни кількісних або вартісних показників товару виключно до початку оформлення митної декларації, що засвідчує факт вивезення таких товарів за межі митної території України (РК_1).

РК_1 може бути складено як на збільшення, так і на зменшення вартості та/або кількості товару. При цьому, обсяг експортної операції, на яку оформлюється митна декларація, не може перевищувати обсяг цієї ж операції, вказаний у податковій накладній з урахуванням РК_1.

РК_1 підлягає реєстрації в ЄРПН виключно до початку митного оформлення. Після митного оформлення експорту окремих видів товарів реєстрація РК_1 не здійснюється.

Реєстрація в ЄРПН РК_1 може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України відповідно до пункту 201.16 статті 201 розділу V ПКУ.

2) Складання розрахунку коригування з метою приведення показників податкової накладної у відповідність з показниками митної декларації після завершення вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту товарів та подання усіх необхідних додаткових декларацій для митного оформлення за відповідною митною декларацією (РК_2).

РК_2 може бути складений тільки на зменшення суми операції, вказаної у податковій накладній, зміни ставки податку на цьому етапі не відбувається.

В ЄРПН може бути зареєстровано тільки один РК_2. Якщо показники податкової накладної з урахуванням поданого на реєстрацію розрахунку коригування не відповідають показникам митної декларації, такий розрахунок коригування не буде зареєстровано в ЄРПН.

Після реєстрації РК_2 в ЄРПН подальше коригування кількісних та вартісних показників податкової накладної, складеної за операціями з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, не дозволяється (крім коригування ставки та суми ПДВ відповідно до підпункту  «в» підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ).

3) Складання розрахунку коригування у зв’язку з приведенням розміру ставки податку, застосованої відповідно до підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, у відповідність з розміром ставки, визначеної підпунктом «б» пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ (0 відсотків), – після завершення розрахунків за відповідною операцією з експорту окремих видів товарів (РК_3).

Операції з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів відображаються у складі податкової декларації за звітний (податковий) період, на який припадає дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформленої відповідно до вимог митного законодавства, незалежно від дати складання податкової накладної на вказану операцію.

У разі виникнення від’ємного значення суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 розділу V ПКУ, за рахунок коригування податкових зобов’язань на підставі підпункту «в» підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ така сума підлягає бюджетному відшкодуванню відповідно до підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 розділу V ПКУ.

Роз’яснення щодо окремих особливостей здійснення зазначених операцій та складання податкової звітності з ПДВ були надані листами ДПС від 02.07.2024 № 19083/7/99-00-21-03-02-07, від 28.10.2024 № 29885/7/99-00-21-03-02-07 та від 15.11.2024 № 31717/7/99-00-21-03-02-07, які розміщено на вебпорталі ДПС.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

У податкових накладних, що складатимуться з 01.12.2024 за операціями з постачання на митній території України окремих видів товарів та за операціями з їх вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту, одиниці виміру товарів повинні зазначатись у кілограмах.

Якщо в первинних документах, складених на зазначені вище операції, кількість товару вказана в інших одиницях виміру, ніж кілограми, а в податковій накладній – в кілограмах, то кількість товару, зазначена в таких документах, має бути еквівалентною.

Щодо питання 2

Оскільки складання та реєстрація в ЄРПН РК_1 здійснюється до початку митного оформлення, інформація щодо дати та номеру митної декларації в такому РК_1 не зазначається.

Щодо питань 3.1 – 3.4

У разі, якщо після складання ПН_РЕЗ та її реєстрації в ЄРПН до початку оформлення митної декларації здійснюється перерахунок вартості товару, в тому числі у зв’язку зі зміною курсу іноземної валюти, коригування такої податкової накладної здійснюється шляхом складання РК_1.

У разі одночасної зміни ціни та кількості товару, які відбуваються до митного оформлення, може бути складено один РК_1, у графі 2.1 розділу Б табличної частини якого вказується один код причини коригування – 501.

Таких розрахунків коригування може бути складено декілька, але тільки до початку митного оформлення операції.

Щодо питання 4

Для приведення показників податкової накладної у відповідність з показниками митної декларації (з урахуванням усіх оформлених додаткових декларацій) після завершення вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту складається РК_2.

В ЄРПН може бути зареєстровано тільки один РК_2, при цьому у графі 2.1 розділу Б табличної частини такого РК_2 вказується один код причини коригування – 502.

Щодо питання 5

Після завершення вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту та реєстрації РК_2 в ЄРПН подальше коригування кількісних та вартісних показників податкової накладної (в т.ч. у зв’язку зі зміною вартості товару після його отримання та оплати покупцем) не дозволяється.

Щодо питання 6

Підпунктом 14.1.45.3 підпункту 14.1.45 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ визначено, що форвардний контракт – цивільно-правовий договір, за яким продавець зобов’язується у майбутньому в установлений строк передати базовий актив у власність покупця на визначених умовах, а покупець зобов’язується прийняти в установлений строк базовий актив і сплатити за нього ціну, визначену таким договором. Форвардний контракт виконується шляхом постачання базового активу та його оплати коштами або проведення між сторонами контракту грошових розрахунків без постачання базового активу.

Усі умови форварду визначаються сторонами контракту під час його укладення.

Укладення форвардів та їх обіг здійснюються поза організатором торгівлі стандартизованими строковими контрактами.

Позначка про форвардний контракт у відповідному полі податкової накладної проставляється платником податку у разі, якщо контракт, за яким здійснюється вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту, є форвардним у розумінні норм підпункту 14.1.45.3 підпункту 14.1.45 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ.

Щодо питання 7

Якщо експорт товарів здійснюється за форвардним контрактом, база оподаткування ПДВ не може бути меншою мінімально допустимої експортної ціни для відповідного коду товару згідно з УКТ ЗЕД, перерахованої у гривні за офіційним курсом валюти України до іноземної валюти, встановленим НБУ, що діє на 0 годин дня підписання форвардного контракту.

Якщо на дату підписання форвардного контракту інформація про встановлення мінімально допустимих експортних цін для відповідного коду товару згідно з УКТ ЗЕД, відсутня, то при здійсненні операцій з вивезення за межі митної території України окремих видів товарів база оподаткування ПДВ не може бути меншою мінімально допустимої експортної ціни для відповідного коду товару згідно з УКТ ЗЕД, перерахованої у гривні за офіційним курсом валюти України до іноземної валюти, встановленим НБУ, що діє на 0 годин дня реєстрації ПН_РЕЗ в ЄРПН.

 Щодо питання 8

При складанні РК_2 після завершення митного оформлення товару у полі «митна декларація» такого РК_2 має бути зазначена інформація про дату і номер митної декларації, на підставі якої відбулось фактичне вивезення товарів за межі митної території України.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу ІІ ПКУ).