Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 02.12.2024 р. № 5499/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування норм чинного законодавства та в межах компетенції повідомляє.

Платник податків повідомив, що є податковим резидентом України, розглядає податкові наслідки операції з виплати дивідендів юридичною особою України – платником податку на прибуток підприємств, на користь контрольованих іноземних компаній, в яких фізична особа – резидент України є контролюючою особою. При цьому частка опосередкованого володіння таких контрольованих іноземних компаній у деяких випадках становить менш ніж 100 відсотків.

Інші частки володіння таких контрольованих іноземних компаній можуть належати як податковим резидентам України, які також визнаються контролюючими особами щодо своєї частки в контрольованих іноземних компаніях, так і податковим нерезидентам (іноземним компаніям чи фізичним особам), які не вважаються контролерами контрольованих іноземних компаній з точки зору українського податкового законодавства. Відповідно, власники контрольованих іноземних компаній можуть розраховувати на отримання дивідендів лише у тій частині, яка відповідає їх частці володіння.

Платник податку просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Чи має право платник податків – фізична особа – резидент України, яка є контролюючою особою контрольованих іноземних компаній, при виплаті дивідендів українською компанією на користь контрольованих іноземних компаній визначити об’єкт оподаткування з податку на доходи фізичних осіб та військового збору пропорційно частці володіння в такій контрольованій іноземній компанії?

2. Яким чином фізична особа, яка є контролюючою особою контрольованої іноземної компанії, має відобразити суму таких доходів в Податковій декларації про майновий стан і доходи (далі – Декларація)?

Законом України від 10 жовтня 2024 року № 4015-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у період воєнного стану», який набрав чинності з 01.12.2024, внесено зміни до розділу IV Кодексу та п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (далі – Закон № 4015).

Щодо першого та другого питань

Контрольованою іноземною компанією визнається будь-яка юридична особа, зареєстрована в іноземній державі або території, яка визнається такою, що знаходиться під контролем фізичної особи – резидента України або юридичної особи – резидента України (підпункт 39².1.1 пункту 39².1 статті 39 розділу І Кодексу).

Підпунктом 39².1.2 пункту 39².1 статті 39² розділу I Кодексу передбачено, що контролюючою особою є фізична особа або юридична особа – резиденти  України, що є прямими або опосередкованими власниками (контролерами) контрольованої іноземної компанії, яка:

а) володіє часткою в іноземній юридичній особи у розмірі більше ніж
50 відсотків, або

б) володіє часткою в іноземній юридичній особі у розмірі більше ніж
10 відсотків, за умови, що декілька фізичних осіб – резидентів України та/або юридичних осіб – резидентів України володіють частками в іноземній юридичній особі, розмір яких у сукупності становить 50 і більше відсотків, або

в) окремо або разом із іншими резидентами України – пов’язаними особами здійснює фактичний контроль над іноземною юридичною особою.

Додатково зазначаємо, що відповідно до пункту 54 підрозділу 10
розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу, зокрема, підпункт «б»
підпункту 39².1.2 пункту 39².1 статті 39² розділу I Кодексу для 2022-2023 звітних (податкових) років застосовується в такій редакції:

«б) володіє часткою в іноземній юридичній особі у розмірі 25 і більше відсотків за умови, що декілька фізичних осіб – резидентів України та/або юридичних осіб – резидентів України володіють частками в іноземній юридичній особі, розмір яких у сукупності становить 50 і більше відсотків, або».

Відповідно до підпункту 39².1.4 пункту 39².1 статті 39² розділу І Кодексу для цілей визначення володіння, зокрема, фізичною особою відповідною часткою в іноземній юридичній особі усі права, що належать такій фізичній або юридичній особі, вважаються сумою часток, які:

належать такій фізичній особі безпосередньо або опосередковано через інших осіб, у тому числі через утворення без статусу юридичної особи;

належать будь-яким пов’язаним особам такої фізичної або юридичної особи безпосередньо або опосередковано через інших осіб.

Розмір частки опосередкованого володіння розраховується:

у разі володіння через один ланцюг осіб, які володіють частками одна в іншій, - шляхом множення часток;

у разі володіння через кілька ланцюгів осіб, які володіють частками одна в іншій, - шляхом підсумовування часток у кожному такому ланцюгу.

При цьому для цілей розрахунку опосередкованого володіння, у разі якщо особа фактично володіє часткою в розмірі понад 50 відсотків (через один або кілька ланцюгів) над юридичною особою у ланцюгу, вважається, що фізична особа володіє часткою в такій юридичній особі у розмірі 100 відсотків.

У разі якщо особа здійснює фактичний контроль над наступною юридичною особою у ланцюгу, вважається, що така особа володіє часткою в наступній юридичній особі у розмірі 100 відсотків.

Особа вважається такою, що володіє часткою в іншій юридичній особі, у разі: володіння на підставі права власності, або якщо право власності на відповідну частку юридично належить іншим особам, які діють в інтересах такої особи.

Фактичний контроль визначається відповідно до підпункту 39².1.6
пункту 39².1 статті 39² розділу I Кодексу.

Таким чином, фізична особа – резидент України розраховує частку володіння в іноземній юридичній особі з урахуванням вищенаведених положень статті 39² розділу І Кодексу.

Відповідно до підпункту 14.1.49 пункту 14.1 статті 14 Кодексу дивіденди – це платіж, що здійснюється юридичною особою, в тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів, на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв'язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.

Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюються також, зокрема, платіж у грошовій чи негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв’язку з розподілом чистого прибутку (його частини).

Особливості оподаткування прибутку контрольованих іноземних компаній визначено пунктом 39².2 статті 39² розділу І Кодексу.

Так, відповідно до підпункту 39².2.2 пункту 39².2 статті 39² розділу І Кодексу об’єктом оподаткування для податку на доходи фізичних осіб (податку на прибуток підприємств) контролюючої особи є частина скоригованого прибутку контрольованої іноземної компанії, пропорційна частці, якою володіє або яку контролює така фізична (юридична) особа на останній день відповідного звітного періоду, щодо якого розраховується скоригований прибуток контрольованої іноземної компанії, що обчислюється відповідно до правил, визначених статтею 39² розділу І Кодексу.

Зазначена частина прибутку контрольованої іноземної компанії включається, зокрема, до складу загального річного оподатковуваного доходу контролюючої особи в порядку, визначеному пунктом 170.13 статті 170 Кодексу.

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб врегульовано розділом IV Кодексу, згідно з підпунктом 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 якого платником податку є фізична особа – резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Підпунктом 163.1.3 пункту 163.1 статті 163 Кодексу передбачено, що об’єктом оподаткування резидента є іноземні доходи – доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Дохід, отриманий з джерел за межами України, – це будь-який дохід, отриманий резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності за межами митної території України (підпункт 14.1.55 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Оподаткування іноземних доходів встановлено пунктом 170.11 статті 170 Кодексу.

Відповідно до підпунктом 170.11.1 пункту 170.11 статті 170 Кодексу у разі, якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку – отримувача, який зобов’язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставкою 18 відсотків, визначеною
пунктом 167.1 статті 167 Кодексу, крім:

а) доходів, визначених підпунктом 167.5.4 пункту 167.5 статті 167 Кодексу, що оподатковуються за ставкою 9 відсотків, визначеною
підпунктом 167.5.4 пункту 167.5 статті 167 Кодексу;

б) прибутку від операцій з інвестиційними активами, що оподатковується в порядку, визначеному пунктом 170.2 статті 170 Кодексу;

в) прибутку контрольованих іноземних компаній, що оподатковується в порядку, визначеному пунктом 170.13 статті 170 Кодексу;

г) виплат у грошовій чи негрошовій формі у зв’язку з розподілом прибутку, або його частини, джерелом яких є утворення без статусу юридичної особи, створене на підставі правочину або зареєстроване відповідно до законодавства іноземної держави (території) без створення юридичної особи, що оподатковуються в порядку, визначеному пунктом 170.11¹ статті 170 Кодексу.

При цьому порядок оподаткування прибутку контрольованих іноземних компаній визначено пунктом 170.13 статті 170 Кодексу.

Відповідно до підпункту 170.13.1 пункту 170.13 статті 170 Кодексу платник податку – резидент, що визнається контролюючою особою щодо контрольованої іноземної компанії, зобов’язаний визначити частину прибутку контрольованої іноземної компанії відповідно до положень статті 39² розділу І Кодексу та включити її до загального оподатковуваного доходу, що відображається в річній податковій декларації та оподатковується за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 Кодексу.

Згідно з підпунктом 170.13.3 пункту 170.13 статті 170 Кодексу сума прибутку контрольованої іноземної компанії, отримана у вигляді дивідендів від юридичних осіб України (як безпосередньо, так і опосередковано через ланцюг підконтрольних юридичних осіб) відповідно до підпункту 39².3.2.7 підпункту 39².3.2 пункту 39².3 статті 39² розділу I Кодексу вважається сумою дивідендів, отриманих від українських юридичних осіб безпосередньо контролюючою особою.

Така сума включається до складу загального оподатковуваного доходу контролюючої особи звітного періоду, протягом якого контрольованою іноземною компанією отримано дивіденди, і підлягає оподаткуванню: отримана, зокрема, від юридичних осіб України – платників податку на прибуток (крім інститутів спільного інвестування) за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 Кодексу.

При цьому така сума не враховується під час визначення частини прибутку контрольованої іноземної компанії згідно з підпунктом 39².3.2.7
підпункту 39².3.2 пункту 39².3 статті 39² розділу І Кодексу, а також не підлягає подальшому оподаткуванню під час її фактичної виплати на користь контролюючої особи відповідно до підпункту 170.13.2 пункту 170.13 статті 170 Кодексу.

Також зазначені доходи є об’єктом оподаткування військовим збором (підпункт 1 підпункту 1.2 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору становить 5 відсотка об’єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1 підпункту 1.2 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (підпункт 1 підпункту 1.3 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Слід зазначити, у разі якщо нарахування дивідендів здійснювалося юридичною особою України до набрання чинності Закону № 4015, то такий дохід оподатковується військовим збором за ставкою 1,5 відсотка, після набрання чинності – 5 відсотків.

Форма Декларації та Інструкція щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи (далі – Інструкція) затверджені наказом Міністерства фінансів України від 02.10.2015 № 859, із змінами та доповненнями, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за
№ 1298/27743.

Так, приміткою 8 до Декларації визначено, що рядок 10.14 «Частина прибутку контрольованої іноземної компанії (додаток(и) КІК)» розділу ІІ «Доходи, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу» Декларації заповнюється відповідно до пунктів 170.13, 170.13¹ статті 170 розділу IV Кодексу та проставляється кількість поданих додатків «КІК» за їх наявності.

Підпунктом 17 пункту 2 розділу ІІІ «Порядок заповнення декларації» Інструкції передбачено, що у графі 3 рядка 10.14 Декларації вказується сума скоригованого прибутку контрольованої іноземної компанії, розрахованої відповідно до положень статті 39² розділу І Кодексу та з урахуванням вимог статті 170 Кодексу.

У графі 6 рядка 10.14 Декларації вказується сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, із прибутку контрольованої іноземної компанії відповідно до вимог статті 170 Кодексу та є сумарним значенням графи 3 рядка 08 додатків за формою КІК.

У графі 7 рядка 10.14 Декларації вказується сума військового збору, що підлягає сплаті до бюджету, із прибутку контрольованої іноземної компанії відповідно до вимог статті 170 Кодексу та є сумарним значенням графи 3
рядка 09 додатків за формою КІК.

Контролююча особа має право подати доповнення до Декларації у випадках, визначених пунктом 46.4 статті 46 розділу II Кодексу, підпунктом 166.2.2
пункту 166.2 статті 166, пунктами 170.13, 170.13¹ статті 170 та пунктом 176.1 статті 176 розділу IV Кодексу та у графі «Зміст доповнення» описати перелік доповнень й мотиви їх подання, зокрема, але не виключно, щодо оподаткування доходів відповідно до пункту 170.13 статті 170 розділу IV Кодексу.

Враховуючи вищезазначене, сума прибутку контрольованої іноземної компанії, отримана у вигляді дивідендів від юридичних осіб України (як безпосередньо, так і через ланцюг підконтрольних юридичних осіб), включається до загального оподатковуваного доходу контролюючої особи за той звітний період, коли ці дивіденди були отримані контрольованою іноземною компанією. Розмір такого доходу визначається пропорційно до частки, якою контролююча особа володіє (безпосередньо або опосередковано) або яку фактично контролює на кінець звітного періоду та відображається в графі 3 рядка 10.14 розділу II «Доходи, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу» Декларації за звітний рік та оподатковується за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 Кодексу.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.