Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 02.12.2024 р. № 5514/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо коригування фінансового результату до оподаткування відповідно до положень п. 140.2 ст. 140 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) у зв’язку із сплатою процентів за кредитним договорами з Міжнародною Фінансовою Корпорацією (далі – МФК) та, керуючись ст. 52 Кодексу, повідомляє.

Відповідно до наданої інформації, фермерське господарство залучило кредити на фінансування виробничої діяльності від ряду міжнародних фінансових організацій, зокрема, МФК.

Згідно з умовами підписаних кредитних договорів нараховуються та сплачуються відсотки за користування кредитними коштами, сума яких включається до складу фінансових витрат.

Заявник запитує:

1. Чи вважаються така міжнародна фінансова організація, як МФК нерезидентом у розумінні п.п. 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 Кодексу?

2. Чи потрібно проводити коригування фінансового результату до оподаткування відповідно до положень п. 140.2 ст. 140 Кодексу у зв’язку із сплатою процентів за кредитними договорами з МФК?

3. Чи розповсюджується виключення в частині непроведення коригування фінансового результату до оподаткування відповідно до положень п. 140.2 ст. 140 Кодексу у зв’язку із сплатою процентів за кредитними договорами з МФК, як суми процентів, що нараховані на користь міжнародних фінансових організацій, які відповідно до міжнародних договорів України наділені привілеями та імунітетом за кредитами (позиками), отриманими суб’єктами господарювання та виконання яких забезпечено державними або місцевими гарантіями?

4. Чи розповсюджується виключення в частині не проведення коригування фінансового результату до оподаткування відповідно до положень п. 140.2 ст. 140 Кодексу у зв’язку із сплатою процентів за кредитними договорами з МФК, як суми процентів, що нараховані на користь іноземних банків?

Щодо питання 1-4

Підпунктом 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 Кодексу встановлено, що нерезиденти - це:

а) іноземні компанії, організації, партнерства та інші об’єднання осіб, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України, а також правові утворення без статусу юридичної особи, створені відповідно до законодавства іноземних держав або територій, які не є резидентами України, відповідно до положень цього Кодексу;

б) дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва інших держав і міжнародних організацій в Україні;

в) фізичні особи, які не є резидентами України.

При цьому, відповідно до п.п. 133.2.1 п. 133.2 ст. 133 Кодексу платниками податку – нерезидентами є юридичні особи, які утворені в будь-якій організаційно-правовій формі та отримують доходи з джерелом походження з України, за винятком установ та організацій, що мають дипломатичні привілеї або імунітет згідно з міжнародними договорами України.

Статтею 3 Кодексу визначено, що однією із складових податкового законодавства України є чинні міжнародні договори, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування. При цьому, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Відповідно до Конвенції ООН про привілеї і імунітет спеціалізованих установ від 21.11.47, до якої Україна приєдналась 13.04.66 (далі - Конвенція), її положення застосовуються відносно МФК з урахуванням положень, наведених у Додатку XIII 21) до цієї Конвенції. При цьому Конвенцією визначено, що спеціалізовані установи, їх активи, доходи та інша власність звільняються від усіх прямих податків; однак передбачається, що спеціалізовані установи не будуть вимагати звільнення від оподаткування податками, які є фактично лише оплатою комунального обслуговування (розділ 9 (а) ст. III).

Тобто МФК є міжнародною фінансовою організацією, яка користується статусом, привілеями та імунітетом на території країни.

Згідно із Законом України від 03.06.92 № 2402-XII «Про вступ України до Міжнародного валютного фонду, Міжнародного банку реконструкції та розвитку, Міжнародної фінансової корпорації, Міжнародної асоціації розвитку та Багатостороннього агентства по гарантіях інвестицій» Україна стала членом МФК, створеною відповідно до Договору про створення Міжнародної Фінансової Корпорації (Статті Угоди про створення Міжнародної Фінансової Корпорації), дата приєднання Україною 18.10.93, дата набуття чинності для України - 18.10.93 (далі - Договір).

Пунктом (а) розділу 9 ст. VI Договору Корпорація, її активи, майно, дохід, а також її операції та правочини, передбачені цим Договором, звільняються від усіх податків та від усіх митних зборів. Корпорація також звільняється від відповідальності за стягнення або виплату будь-яких податків або мит.

Отже, міжнародні фінансові організації відносяться до нерезидентів України, але не є платниками податку на прибуток підприємств.

Різниці, які виникають при здійсненні фінансових операцій регулюються ст. 140 Кодексу.

Відповідно до п. 140.2 ст. 140 Кодексу для платника податку, у якого сума боргових зобов’язань, визначених п. 140.1 ст. 140 Кодексу, що виникли за операціями з нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більше ніж у 3,5 раза, фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов’язаннями (крім процентів, що підлягають капіталізації відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності до моменту введення відповідного активу в експлуатацію), що виникли за операціями з нерезидентами, понад 30 відсотків суми розрахованого об’єкта оподаткування податком на прибуток звітного (податкового) періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів, збільшеного на суму фінансових витрат за даними фінансової звітності та суми амортизаційних відрахувань за даними податкової звітності того самого звітного (податкового) періоду.

Сума боргових зобов’язань, що виникли за операціями з нерезидентами, та сума власного капіталу для цілей п. 140.2 ст. 140 Кодексу визначається як середнє арифметичне значень таких боргових зобов’язань та відповідно власного капіталу на початок та кінець звітного податкового періоду з урахуванням процентів, зазначених у п. 140.3 ст. 140 Кодексу.

Для цілей п. 140.2 ст. 140 Кодексу об’єкт оподаткування визначається згідно зі ст. 134 Кодексу з коригуванням фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень розділу III Кодексу, крім:

від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років;

різниці, визначеної п. 140.2 ст. 140 Кодексу.

Тобто платники податку, у яких сума боргових зобов’язань (в тому числі процентів за борговими зобов’язаннями), що виникли за операціями з усіма нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більш ніж в 3,5 рази, мають збільшити фінансовий результат до оподаткування на суму, яка обчислюється наступним чином:

Сзбільш = СП - (ООПП + ФВ + АВ) х 0,3, де

Сзбільш - сума, на яку збільшується фінансовий результат до оподаткування;

СП - сума процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов’язаннями, нарахованих у бухгалтерському обліку платника податку (крім процентів, що підлягають капіталізації відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності до моменту введення відповідного активу в експлуатацію);

ООПП - об’єкт оподаткування податком на прибуток звітного (податкового) періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів (з коригуванням фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень розд. III Кодексу, крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та різниці, визначеної п. 140.2 ст. 140 Кодексу);

ФВ - фінансові витрати за даними фінансової звітності звітного (податкового) періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів;

АВ - сума амортизаційних відрахувань за даними податкової звітності звітного (податкового) періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів.

Якщо у звітному (податковому) періоді показник, розрахований відповідно до абзацу першого п. 140.2 ст. 140 Кодексу, має від’ємне значення, фінансовий результат до оподаткування збільшується на всю суму процентів, що виникли за операціями з нерезидентами, нарахованих у цьому звітному (податковому) періоді.

Для цілей п. 140.2 ст. 140 Кодексу до суми процентних витрат, що виникли за операціями з нерезидентами, нарахованих протягом звітного (податкового) періоду, додається частка амортизаційних відрахувань, що припадає на суму таких процентних витрат, капіталізованих у складі вартості необоротного активу до моменту введення його в експлуатацію. Платник податку в кожному окремому звітному (податковому) періоді визначає частку амортизаційних відрахувань із вартості відповідного необоротного активу, що припадає на суму таких капіталізованих процентів, виходячи із застосовного методу амортизації та строку корисного використання відповідного необоротного активу.

У разі перевищення суми процентних витрат за контрольованими операціями над рівнем, визначеним відповідно до принципу «витягнутої руки», положення п. 140.2 ст. 140 Кодексу застосовуються до суми процентних витрат, що відповідають принципу «витягнутої руки». Положення цього абзацу застосовуються за наслідками звітного (податкового) року.

Норми п. 140.2 ст. 140 Кодексу не застосовуються та фінансовий результат до оподаткування не збільшується на суму процентів, що підлягають капіталізації відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності та не впливають на фінансовий результат до оподаткування платника податків у звітному (податковому) періоді, до моменту введення відповідного необоротного активу в експлуатацію.

Коригування, передбачені цим пунктом, не здійснюються щодо:

а) суми процентів, визнаних такими, що не відповідають принципу «витягнутої руки» згідно із ст. 39 цього Кодексу;

б) суми процентів, що нараховані на користь міжнародних фінансових організацій, які відповідно до міжнародних договорів України наділені привілеями та імунітетом за кредитами (позиками), отриманими суб’єктами господарювання та виконання яких забезпечено державними або місцевими гарантіями;

в) суми процентів, що нараховані на користь іноземних банків.

Норми цього пункту не застосовуються до фінансових установ та компаній, що займаються виключно лізинговою діяльністю.

Отже, коригування фінансового результату до оподаткування відповідно до п. 140.2 ст. 140 Кодексу на суму процентів за наданими МФК суб’єкту господарювання кредитами не здійснюється.

Відповідно п. 52.2 ст. 52 Кодексу податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.