Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 26.12.2024 р. № 5883/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

 

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України, керуючись п.п. «в» п.п. 69.41.3
п.п. 69.41 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування норм чинного законодавства і в межах компетенції повідомляє.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Чи відсутній у Банку, з урахуванням п.п. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2
ст. 164, п. 162.3 ст. 162 Кодексу, при прийнятті Банком самостійного рішення, не пов’язаного з процедурою банкрутства, про прощення (анулювання) боргу до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує
25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року, обов’язок виконання функції податкового агента щодо утримання та перерахування до бюджету податку з доходу фізичної особи та повідомлення платника податку – боржника про прощення (анулювання) боргу (або укладання відповідного договору) у випадку, якщо на дату такого прощення боржник є померлою фізичною особою та у Банку відсутня інформація щодо наявності спадкоємців, які прийняли спадщину такого померлого боржника?

2. У разі, якщо згідно з умовами цивільно-правового договору з фізичною особою та норм Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ) (з урахуванням пунктів 12, 19 «Прикінцеві та перехідні положення» ЦКУ) є інформація щодо спливу строку позовної давності за заборгованістю, яка перевищує суму, що становить 50 відсотків місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, то за наслідками спливу такого строку Банк, без додаткового звернення до суду та підтвердження судом спливу строку позовної давності, з метою належного виконання функцій податкового агенту та проведення процедури списання заборгованості в обліку Банку має право застосувати п.п. 164.2.7 п. 164.2 ст. 164 Кодексу та відобразити таку заборгованість фізичної особи у додатку 4ДФ до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за ознакою доходу «107»? При цьому фізична особа самостійно сплачує податок з таких доходів та зазначає їх у річній податковій декларації.

Щодо першого та другого питань

Відповідно до ст. 1216 ЦКУ спадкуванням є перехід прав та обов’язків (спадщини) від фізичної особи, яка померла (спадкодавця), до інших осіб (спадкоємців).

До складу спадщини входять усі права та обов’язки, що належали спадкодавцеві на момент відкриття спадщини і не припинилися внаслідок його смерті (ст. 1218 ЦКУ).

Відповідно до ст. 1281 ЦКУ спадкоємці зобов’язані повідомити кредитора спадкодавця про відкриття спадщини, якщо їм відомо про його борги та/або якщо вони спадкують майно, обтяжене правами третіх осіб.

Кредиторові спадкодавця належить пред’явити свої вимоги до спадкоємця, який прийняв спадщину, не пізніше шести місяців з дня одержання спадкоємцем свідоцтва про право на спадщину на все або частину спадкового майна незалежно від настання строку вимоги.

Якщо кредитор спадкодавця не знав і не міг знати про прийняття спадщини або про одержання спадкоємцем свідоцтва про право на спадщину, він має право пред’явити свої вимоги до спадкоємця, який прийняв спадщину, протягом шести місяців з дня, коли він дізнався про прийняття спадщини або про одержання спадкоємцем свідоцтва про право на спадщину.

Кредитор спадкодавця, який не пред’явив вимоги до спадкоємців, що прийняли спадщину, у строки, встановлені частинами другою і третьою
ст. 1281 ЦКУ, позбавляється права вимоги.

Статтею 1277 ЦКУ визначено відумерлість спадщини.

Так, відповідно до частини першої ст. 1277 ЦКУ у разі відсутності спадкоємців за заповітом і за законом, усунення їх від права на спадкування, неприйняття ними спадщини, а також відмови від її прийняття орган місцевого самоврядування за місцезнаходженням нерухомого майна, а за відсутності нерухомого майна – місцезнаходженням основної частини рухомого майна зобов’язаний подати до суду заяву про визнання спадщини відумерлою.

У разі якщо на об’єкті нерухомого майна на момент відкриття спадщини знаходиться рухоме майно, що входить до складу спадщини, таке рухоме майно переходить у власність територіальної громади, якій передано нерухоме майно.

Заява про визнання спадщини відумерлою може також бути подана кредитором спадкодавця, а якщо до складу спадщини входять земельні ділянки сільськогосподарського призначення – власниками або користувачами суміжних земельних ділянок. У такому разі суд залучає до розгляду справи органи місцевого самоврядування за місцезнаходженням нерухомого майна, що входить до складу спадщини.

Особи, які мають право або зобов’язані подати заяву про визнання спадщини відумерлою, мають право на одержання із Спадкового реєстру інформації про заведену спадкову справу та видане свідоцтво про право на спадщину.

Згідно з частиною третьою ст. 1277 ЦКУ спадщина, визнана судом відумерлою, переходить у власність територіальної громади за місцезнаходженням нерухомого майна, а за відсутності нерухомого майна – місцезнаходженням основної частини рухомого майна.

При цьому територіальна громада, яка стала власником відумерлого майна, зобов’язана задовольнити вимоги кредиторів спадкодавця, що заявлені відповідно до ст. 1231 ЦКУ. Якщо власниками відумерлого майна стали декілька територіальних громад, вимоги кредиторів спадкодавця задовольняються територіальними громадами пропорційно до вартості відумерлого майна, набутого у власність кожною з них (частина четверта
ст. 1277 ЦКУ).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Кодекс (ст. 1 Кодексу)

Відповідно до п.п. 37.3.2 п. 37.3 ст. 37 Кодексу підставами для припинення податкового обов’язку, крім його виконання, є, зокрема, смерть фізичної особи.

Згідно з п. 99.1 ст. 99 Кодексу виконання грошових зобов’язань та/або погашення податкового боргу фізичної особи (у тому числі фізичної особи – підприємця, фізичної особи, яка провадить незалежну професійну діяльність) у разі її смерті або оголошення судом померлою здійснюється її спадкоємцями, які прийняли спадщину (крім держави), в межах вартості майна, що успадковується, та пропорційно частці у спадщині на дату її відкриття.

Після закінчення строку прийняття спадщини грошові зобов’язання та/або податковий борг спадкодавця стають грошовими зобов’язаннями та/або податковим боргом спадкоємців.

Пунктом 162.3 ст. 162 Кодексу встановлено, що у разі смерті платника податку або оголошення його судом померлим чи визнання безвісно відсутнім податок за останній податковий період справляється з нарахованих на його користь доходів. Відповідно до цього останнім податковим періодом вважається період, який закінчується днем, на який відповідно припадає смерть такого платника податку, винесення такого судового рішення. У разі відсутності нарахованих доходів податок сплаті не підлягає.

Особою, відповідальною за погашення грошових зобов’язань чи податкового боргу стосовно особи, яка померла або визнана судом безвісно відсутньою або оголошена померлою чи визнана недієздатною, є особа, яка вступає у права спадщини або уповноважена здійснювати розпорядження майном такої особи (п.п. 97.4.4 п. 97.4 ст. 97 Кодексу).

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 якого об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків визначено ст. 165 Кодексу, зокрема, основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 01 січня звітного податкового року, та сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності (п.п. 165.1.55 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).

Разом з тим доходи, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків визначено п. 164.2 ст. 164 Кодексу, зокрема:

сума заборгованості платника податку за укладеним ним цивільно-правовим договором, за якою минув строк позовної давності та яка перевищує суму, що становить 50 відсотків місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, крім сум податкової заборгованості, за якими минув строк позовної давності згідно з розділом II Кодексу, що встановлює порядок стягнення заборгованості з податків, зборів і погашення податкового боргу. Фізична особа самостійно сплачує податок з таких доходів та зазначає їх у річній податковій декларації (п.п. 164.2.7 п. 164.2 ст. 164 Кодексу);

дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 Кодексу), у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку (крім суми прощеного (анульованого) основного боргу платника податку за іпотечним кредитом в іноземній валюті, забезпеченим іпотекою житлової нерухомості), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує
25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 01 січня звітного податкового року. Кредитор зобов’язаний повідомити платника податку – боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному п.п. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу, такий кредитор зобов’язаний виконати всі обов’язки податкового агента щодо доходів, визначених п.п. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу (п.п. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Норми п.п. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу містять вимогу щодо належного повідомлення боржника про анульований (прощений) борг, але факт смерті боржника унеможливлює виконання такої умови.

Отже, норми п.п. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу не можуть бути застосовані до померлого боржника – фізичної особи, при цьому вони можуть бути застосовані до спадкоємців, які прийняли спадщину.

Згідно з п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить
18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податків (крім випадків, визначених у п.п. 167.2 - 167.5
ст. 167 Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу.

Враховуючи викладене, у разі якщо строк позовної давності відносно суми заборгованості платника податку (спадкоємців, у разі прийняття ними спадщини) за раніше укладеним фізичною особою, який помер, цивільно-правовим договором, минув і така сума перевищує суму, що становить
50 відсотків місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи
на 1 січня звітного податкового року, то дохід у вигляді списаної суми заборгованості включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків (спадкоємців, у разі прийняття ними спадщини) та оподатковується податком на доходи фізичних осіб на загальних підставах. Фізична особа – спадкоємець самостійно сплачує податок (військовий збір) з таких доходів та зазначає їх у річній податковій декларації

Водночас, у разі якщо зазначена сума заборгованості анулюється (прощається) юридичною особою до закінчення строку позовної давності, і таке анулювання не пов’язано з процедурою банкрутства платника податку (спадкоємців, у разі прийняття ними спадщини), то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом (спадкоємця) і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу з урахуванням норм п.п. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу з відповідним оподаткуванням.

У разі не дотримання юридичною особою вимог, зазначених у п.п. «д»
п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу, юридична особа зобов’язана виконати усі обов’язки податкового агента щодо зазначених доходів, встановлені Кодексу.

Разом з тим, якщо спадщина на підставі рішення суду визнана відумерлою і власниками відумерлого майна стали територіальна громада, де знаходиться зазначене майно, то кредитор (банк) має право вимагати від територіальної громади як нового власника погашення заборгованості спадкодавця або прийняти рішення щодо її анулювання (прощення). У такому випадку положення п.п. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу до територіальної громади як державного органу кредитором не застосовуються.

Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4 (далі – Порядок № 4).

Згідно з Довідником ознак доходів фізичних осіб, наведених у додатку до Порядку № 4, заборгованість, за якою минув строк позовної давності у додатку 4ДФ податкового розрахунку відображаються податковим агентом під ознакою доходу «107», дохід у вигляді додаткового блага – під ознакою доходу «126».

Водночас наголошуємо, що будь-які висновки щодо оподаткування конкретних операцій платників податків можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжуються.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.