Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 10.01.2025 р. № 102/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

 

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Товариства з обмеженою відповідальністю «_________» (далі – Товариство) щодо окремих питань оподаткування, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), у межах компетенції повідомляє.

Відповідно до наданої у зверненні Товариства інформації розглядається ситуація, коли нерезидент володіє 99 відс. Товариства Б, а Товариство Б в свою чергу володіє 99 відс. Товариства А. При цьому Товариство Б та Товариство А є юридичними особами - резидентами України, платниками податку на прибуток підприємств на загальних умовах та застосовують національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку. Доходи Товариства А та Товариства Б за підсумками 2024 року перевищують 40 мільйонів гривень.

Нерезидент та Товариство Б для обліку інвестицій застосовують метод участі в капіталі. Товариство Б та нерезидент належать до однієї міжнародної групи компаній (далі –  МГК).

Також у зверненні зазначається, що планується виплата дивідендів від Товариства А до Товариства Б.

У зв’язку із викладеним вище у звернені поставлено такі запитання для надання індивідуальної податкової консультації:

1. Чи будуть доходи, що нараховані від збільшення вартості інвестицій при застосуванні методу участі в капіталі, враховуватися для цілей визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств Товариства Б відповідно до ст. 140 Кодексу? Тобто чи має право Товариство Б застосовувати різницю згідно з п.п. 140.4.1 п. 140.4 ст. 140 Кодексу? 

2. Якщо Товариство А буде виплачувати дивіденди Товариству Б, то чи буде нарахування таких дивідендів враховуватися для цілей визначення об’єкта оподаткування Товариства А та Товариства Б відповідно до ст. 140 Кодексу? Тобто чи вірно, що при отриманні дивідендів від Товариства А Товариство Б зменшує свій фінансовий результат до оподаткування на всю суму отриманих дивідендів відповідно до п.п. 140.4.1 п. 140.4 ст. 140 Кодексу? 

3. Якщо Товариство А буде виплачувати дивіденди Товариству Б, то чи буде така виплата оподатковуватися податком на прибуток підприємств? Якщо так, то за якою ставкою та згідно з якою нормою Кодексу?

4. Якщо Товариство Б буде виплачувати дивіденди нерезиденту, то чи буде така виплата оподатковуватися податком на прибуток підприємств? Якщо так, то за якою ставкою та згідно з якою нормою Кодексу?

5. Чи буде Товариство А належати до однієї з Товариством Б та нерезидентом МГК?

6. Які звіти необхідно подати Товариству А та Товариству Б у разі їх приналежності до МГК?

7. Які додаткові податки необхідно нарахувати та сплатити Товариству А та Товариству Б у разі їх приналежності до МГК?

 

Щодо запитань 1 та 2

Об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств на підставі абзацу першого п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу.

Відповідно до п.п. 140.4.1. п. 140.4 ст. 140 Кодексу фінансовий результат до оподаткування зменшується, зокрема, на суму нарахованих доходів від участі в капіталі інших платників податку на прибуток підприємств, платників єдиного податку та на суму нарахованих доходів у вигляді дивідендів, що підлягають виплаті на його користь від інших платників цього податку (крім інститутів спільного інвестування та платників, прибуток яких звільняється від оподаткування відповідно до положень цього Кодексу, у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування).

Дивіденди – це платіж, що здійснюється юридичною особою, в тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів, на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв'язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку (абзац перший п.п.14.1.49 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Тож, якщо платник податку на прибуток підприємств нараховує доходи від участі в капіталі інших платників податку на прибуток підприємств та доходи у вигляді дивідендів, що підлягають виплаті на його користь від інших платників цього податку (крім інститутів спільного інвестування та платників, прибуток яких звільняється від оподаткування відповідно до положень Кодексу, у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування), то такий платник податку на прибуток зменшує фінансовий результат до оподаткування на суму таких доходів.

 

Щодо запитання 3

Порядок сплати податкового зобов’язання з податку на прибуток підприємств при виплаті дивідендів встановлено п. 57.1¹ ст. 57 Кодексу.

Відповідно до п.п. 57.1¹.1 п. 57.1 ¹ ст. 57 Кодексу у разі прийняття рішення щодо виплати дивідендів платник податку на прибуток - емітент корпоративних прав, на які нараховуються дивіденди, проводить зазначені виплати власнику таких корпоративних прав незалежно від того, чи є оподатковуваний прибуток, розрахований за правилами, визначеними ст. 137 Кодексу.

Підпунктом 57.1¹.2 п. 57.1 ¹ ст. 57 Кодексу встановлено, що крім випадків, передбачених п.п. 57.1 ¹.3 п. 57.1 ¹ ст. 57 Кодексу, емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок із податку на прибуток.

Авансовий внесок розраховується з суми перевищення дивідендів, що підлягають виплаті, над значенням об'єкта оподаткування за відповідний податковий (звітний) рік, за результатами якого виплачуються дивіденди, грошове зобов'язання щодо якого погашене. У разі наявності непогашеного грошового зобов'язання авансовий внесок розраховується зі всієї суми дивідендів, що підлягають виплаті. Авансовий внесок обчислюється за базовою (основною) ставкою, встановленою ст. 136 Кодексу. Сума дивідендів, що підлягає виплаті, не зменшується на суму авансового внеску.

При цьому у разі якщо дивіденди виплачуються за неповний календарний рік, то для обрахунку суми зазначеного перевищення використовується значення об'єкту оподаткування, обчислене пропорційно кількості місяців, за які сплачуються дивіденди. Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно з виплатою дивідендів.

Сума попередньо сплачених протягом податкового (звітного) періоду авансових внесків з податку на прибуток під час виплати дивідендів підлягає зарахуванню у зменшення нарахованого податкового зобов'язання з податку на прибуток, задекларованого у податковій декларації за такий податковий (звітний) період.

У разі якщо сума авансового внеску, попередньо сплаченого протягом звітного періоду, перевищує суму нарахованого податкового зобов'язання підприємством - емітентом корпоративних прав за такий податковий (звітний) період, сума такого перевищення переноситься у зменшення податкових зобов'язань наступних податкових (звітних) періодів до повного його погашення, а під час отримання від'ємного значення об'єкта оподаткування такого наступного періоду - на зменшення податкових зобов'язань майбутніх податкових (звітних) періодів до повного його погашення.

Сума сплачених авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів не підлягає поверненню платнику податків або зарахуванню в рахунок погашення грошових зобов'язань з інших податків і зборів (обов'язкових платежів).

Згідно з п.п. 57.1¹.5 п. 57.1¹ ст. 57 Кодексу авансовий внесок з податку на прибуток, сплачений у зв'язку з нарахуванням/сплатою дивідендів, є невід'ємною частиною податку на прибуток та не може розцінюватися як податок, який справляється під час репатріації дивідендів (їх сплаті на користь нерезидентів) відповідно до п. 141.4 ст. 141 Кодексу або міжнародних договорів України.

Пунктом 137.3 ст. 137 Кодексу передбачено, що відповідальність за повноту утримання та своєчасність перерахування до бюджету податку, зазначеного в п. 57.1 ¹ ст. 57 та п. 141.4 ст. 141 Кодексу, покладається на платників податку на прибуток, які здійснюють відповідні виплати.

Отже, в загальному випадку, якщо емітент корпоративних прав - платник податку на прибуток підприємств, який прийняв рішення щодо виплати дивідендів, нараховує/сплачує дивіденди на користь іншого платника такого податку, то такий емітент корпоративних прав сплачує авансовий внесок з податку на прибуток за базовою (основною) ставкою, встановленою ст. 136 Кодексу, у порядку, визначеному п. 57.1¹ ст. 57 Кодексу.

 

Щодо запитання 4

Особливості оподаткування доходів нерезидентів - юридичних осіб визначено пунктом 141.4 ст. 141 Кодексу.

Згідно з положеннями п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними ст. 141 Кодексу. 

Для цілей п. 141.4 ст. 141 Кодексу до переліку доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, віднесено зокрема дивіденди, які сплачуються резидентом на користь нерезидента (п.п. «б»              п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

Відповідно до вимог п.п. 141.4.2 пункту 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 – 141.4.5 та 141.4.11 п. 141.4 ст. 141 Кодексу) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу                          не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Отже, у разі здійснення платником податку на прибуток - резидентом виплати дивідендів на користь нерезидента такий резидент утримує податок з доходів із джерелом їх походження з України у вигляді дивідендів, що сплачується резидентом до бюджету під час виплати таких доходів (їх частини) на користь нерезидента за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, якщо інше не встановлено положеннями відповідного міжнародного договору.

При цьому зазначений резидент при виплаті дивідендів на користь нерезидента також сплачує авансовий внесок із податку на прибуток підприємств у порядку, визначеному п. 57.1¹ ст. 57 Кодексу.

 

Щодо запитання 5

Підпунктом 14.1.113³ п. 14.1 ст. 14 Кодексу визначено, що МГК (для цілей ст. 39 Кодексу) – дві або більше юридичні особи або утворення без статусу юридичної особи, які є податковими резидентами різних юрисдикцій (держав, територій) (зокрема якщо хоча б одна з таких осіб є податковим резидентом однієї іноземної юрисдикції (держави, території), який провадить господарську діяльність через постійне представництво в іншій юрисдикції (державі, території) та пов’язані між собою за критеріями володіння або контролю таким чином, що згідно з міжнародними стандартами фінансової звітності або іншими міжнародно визнаними стандартами фінансової звітності обов’язковою є підготовка консолідованої фінансової звітності або підготовка консолідованої фінансової звітності була б обов’язковою у разі, якщо б акції (корпоративні права) одного з таких учасників МГК перебували в обігу на національному та/або іноземному організованому фондовому ринку (фондовій біржі).

Згідно з п.п. 14.1.254² п. 14.1 ст. 14 Кодексу учасник МГК (для цілей ст. 39 Кодексу):

а) будь-яка окрема господарська одиниця МГК (зокрема українська чи іноземна юридична особа або утворення без статусу юридичної особи), яку включено до консолідованої фінансової звітності такої МГК для цілей такої звітності або яка обов’язково мала бути включена до консолідованої фінансової звітності у разі, якщо б акції (корпоративні права) такої окремої господарської одиниці МГК перебували в обігу на національному та/або іноземному організованому фондовому ринку (фондовій біржі);

б) будь-яка така господарська одиниця МГК, яку виключено з консолідованої фінансової звітності такої МГК відповідно до критеріїв, визначених для цілей складання зазначеної звітності (щодо володіння чи контролю між юридичними особами або утворенням без статусу юридичної особи, матеріальності такої господарської одиниці для МГК тощо);

в) будь-яке постійне представництво будь-якої господарської одиниці МГК, зазначеної у підпунктах «а» і «б» п.п. 14.1.254² п. 14.1 ст. 14 Кодексу, за умови що така господарська одиниця складає окрему фінансову звітність щодо такого постійного представництва для фінансових, регуляторних чи податкових цілей або для цілей внутрішнього управлінського контролю.

Враховуючи вимоги п.п. 14.1.113³ п. 14.1 ст. 14 Кодексу для визначення МГК застосовуються критерії володіння або контролю між юридичними особами або утворенням без статусу юридичної особи. Отже, нерезидент, Товариство «Б», яким на 99 відсотків володіє нерезидент, та Товариство «А», яким на 99 відсотків володіє Товариство «Б»,  утворюють МГК.

 

Щодо запитання 6

Відповідно до п.п. 39.4.10 п. 39.4 ст. 39 Кодексу, платник податків – резидент України, що належить до МГК, у випадках, визначених цим підпунктом, зобов’язаний подавати до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, звіт у розрізі країн МГК (далі – Звіт) в електронній формі з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги».

Звіт подається у разі, якщо сукупний консолідований дохід МГК, до якої входить платник податків, за фінансовий рік, що передує звітному, розрахований згідно із стандартами бухгалтерського обліку, які застосовує материнська компанія МГК (за відсутності інформації – відповідно до міжнародних стандартів бухгалтерського обліку), дорівнює або перевищує відповідний показник мінімального розміру сукупного консолідованого доходу, визначений п.п. 39.4.10² п. 39.4 ст. 39 Кодексу, та за наявності однієї з таких обставин, зокрема:

платник податків є материнською компанією МГК;

материнська компанія МГК уповноважує платника податків – резидента України на подання Звіту до контролюючого органу;

відповідно до вимог законодавства юрисдикції податкового резидентства материнської компанії МГК подання Звіту від такої МГК не вимагається;

між Україною та відповідною іноземною юрисдикцією податкового резидентства материнської компанії МГК є чинний міжнародний договір, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, але не набрала чинності відповідна угода QCAA станом на дату закінчення фінансового року, за який згідно з п.п. 39.4.11 п. 39.4 ст. 39 Кодексу має бути поданий Звіт щодо такої МГК;

між Україною та відповідною іноземною юрисдикцією податкового резидентства материнської компанії МГК є чинний міжнародний договір, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, але наявні факти системного невиконання відповідної угоди QCAA. Про наявність таких фактів (у тому числі виявлених на підставі повідомлення іноземної юрисдикції податкового резидентства уповноваженого учасника МГК про системне невиконання відповідної угоди QCAA, наданого компетентному органу України) центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, повідомляє платника податків – резидента України, який належить до МГК, материнська компанія якої є податковим резидентом такої іноземної юрисдикції. Зазначене повідомлення надсилається протягом 10 робочих днів з дня встановлення передбачених цим абзацом фактів у порядку, визначеному  ст. 42 Кодексу. Якщо більше ніж один учасник такої МГК є платником податків – резидентом України, зазначене повідомлення надсилається одному з них за вибором центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Згідно з п.п. 39.4.10² п. 39.4 ст. 39 Кодексу, для цілей подання Звіту застосовуються такі показники мінімального розміру сукупного консолідованого доходу МГК, до якої входить платник податків, зокрема:

еквівалент 750 мільйонів євро – для обставин, визначених абзацом третім п.п. 39.4.10 п. 39.4 ст. 39 Кодексу;

еквівалент 750 мільйонів євро – для обставин, визначених абзацами четвертим – сьомим п.п. 39.4.10 цього пункту, але якщо законодавством іноземної юрисдикції податкового резидентства материнської компанії МГК або уповноваженого учасника материнської компанії (у разі його призначення материнською компанією) визначено інший розмір сукупного консолідованого доходу МГК, деномінований не в євро, який згідно із законодавством такої іноземної юрисдикції застосовується для цілей подання Звіту (за наявності такого законодавства), граничним розміром для обставин подання, визначених абзацами четвертим – сьомим підпункту 39.4.10 п. 39.4 ст. 39 Кодексу, вважається такий інший розмір.

Пунктом 53 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, встановлено, зокрема що норми абзацу третього підпункту 39.4.10 пункту 39.4 статті 39 розділу І Кодексу щодо подання платниками податків Звіту  – вперше застосовуються щодо фінансового року, встановленого материнською компанією МГК, який закінчується у період з 1 січня до 31 грудня 2022 року, з дотриманням строку подання Звіту, визначеного п.п. 39.4.11 п. 39.4 ст. 39 Кодексу.

Норми абзаців четвертого – сьомого п.п. 39.4.10 п. 39.4 ст. 39 Кодексу щодо подання платниками податків Звіту – вперше застосовуються щодо фінансового року, який розпочинається у період з 1 січня до 31 грудня року, в якому Багатостороння угода CbC набрала чинності щонайменше з однією іноземною юрисдикцією – стороною Багатосторонньої угоди CbC, яка є партнером України щодо автоматичного обміну інформацією. Відповідні Звіти за наявності підстав, визначених абзацами четвертим – сьомим п.п. 39.4.10           п. 39.4 ст. 39 Кодексу, подаються з дотриманням строку подання Звіту, визначеного п.п. 39.4.11 п. 39.4 ст. 39 Кодексу.

Форма та Порядок заповнення Звіту затверджені наказом Міністерства фінансів України від 14 грудня 2020 року № 764 «Про затвердження форми та Порядку заповнення Звіту», зареєстровано в Міністерстві юстиції України           04 лютого 2021 року за № 155/35777, зі змінами.

 

Додатково повідомляємо, що згідно з абзацом другим п.п. 39.4.2 п. 39.4          ст. 39 Кодексу платники податків, які є учасниками відповідної МГК та у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов’язані подавати           до 1 жовтня року, що настає за звітним, Повідомлення про участь у МГК.

Підпунктом 39.4.2.2 п.п. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Кодексу Повідомлення про участь у МГК має містити, зокрема, таку інформацію:

а) дані про материнську компанію МГК, до якої входить платник податків, зокрема її назву, дані про державу (територію) податкового резидентства, державу (територію) реєстрації (якщо відрізняється від держави/території податкового резидентства), ідентифікаційний (реєстраційний) номер (код), присвоєний материнській компанії як платнику податків у державі (території) її реєстрації, будь-які інші ідентифікаційні (реєстраційні) номери (коди) материнської компанії та їх тип, інформацію про адресу (адреси) материнської компанії (адреса місцезнаходження, адреса місця здійснення підприємницької діяльності тощо);

б) дані про учасника МГК, який є уповноваженим учасником такої МГК на подання Звіту, до якої входить платник податків (за наявності такого уповноваженого учасника), зокрема його назву, дані про державу (територію) податкового резидентства, державу (територію) реєстрації (якщо відрізняється від держави/території податкового резидентства), ідентифікаційний (реєстраційний) номер (код), присвоєний учаснику МГК як платнику податків у державі (території) його реєстрації, будь-які інші ідентифікаційні (реєстраційні) номери (коди) учасника МГК та їх тип, інформацію про адресу (адреси) такого учасника МГК (адреса місцезнаходження, адреса місця здійснення підприємницької діяльності тощо);

в) дата, яка є останнім днем фінансового року, за який складається консолідована фінансова звітність МГК, а якщо така звітність не складається –  дата закінчення фінансового року відповідно до внутрішніх положень материнської компанії МГК;

г) інформація про розмір сукупного консолідованого доходу МГК за фінансовий рік, що передує звітному, розрахований згідно із стандартами бухгалтерського обліку, які застосовує материнська компанія МГК.

У разі якщо законодавство іноземної юрисдикції податкового резидентства материнської компанії не передбачає вимоги щодо подання звітів у розрізі країн МГК для цілей автоматичного обміну податковою та фінансовою інформацією, у повідомленні про участь у МГК зазначається також інформація про те, що материнська компанія МГК не зобов’язана подавати звіт у розрізі країн МГК.

Форма та Порядку складання Повідомлення затверджені  наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2020 року № 839, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 04 березня 2021 року за № 278/35900, зі змінами.

 

Щодо запитання 7

Пунктом 1.1 ст. 1 Кодексу встановлено, що Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов’язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов’язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Звіт має інформаційний характер та є кроком до формування цілісної системи контролю за дотриманням принципу «витягнутої руки», яка має враховувати всі складові податкового планування МГК та забезпечувати об’єктивну оцінку повноти формування об’єкта оподаткування української компанії.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).