Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 13.01.2025 р. № 158/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення
щодо практичного застосування норм чинного законодавства і в межах компетенції повідомляє.

Оскільки Законом України від 10 жовтня 2024 року № 4015-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у період воєнного стану» (далі – Закон № 4015), який набрав чинності з 01.12.2024, внесено, зокрема, зміни до розділу IV Кодексу та п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Чи застосовується положення п. 164.6 ст. 164 Кодексу щодо врахування податкової соціальної пільги при обчисленні військового збору?

2. Чи застосовується при обчисленні військового збору під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі коефіцієнт за формулою, установленою п. 164.5 ст. 164 Кодексу?

3. Яка ставка військового збору застосовується для суми перерахування/уточнення заробітної плати за листопад в грудні 2024?

4. Яка ставка військового збору застосовується для суми нарахованої премії за листопад у грудні?

Відповідно до п. 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

При цьому слід зазначити, що відповідно до п. 7.1 ст. 7 Кодексу під час встановлення податку (військового збору) обов’язково визначаються такі елементи як платники податку; об’єкт оподаткування; база оподаткування; ставка податку; порядок обчислення податку; податковий період; строк та порядок сплати податку; строк та порядок подання звітності про обчислення і сплату податку.

Платниками військового збору є, зокрема, особи, визначені п. 162.1
ст. 162 Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Об’єктом оподаткування військовим збором для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, є доходи, визначені ст. 163 Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10
розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Відповідно до п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Кодексу об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Ставка військового збору становить, зокрема, для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення»
Кодексу, – 5 відс. від об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 4 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) військового збору з доходів платників військового збору, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, здійснюються в порядку, встановленому розділом IV Кодексу, з урахуванням особливостей, визначених підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, за ставками, визначеними п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1.4 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Щодо першого та другого питань

Статтею 23 Кодексу передбачено, що базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об’єкта оподаткування.

База оподаткування – це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об’єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов’язання.

База оподаткування і порядок її визначення встановлюються Кодексом для кожного податку окремо.

При цьому у випадках, передбачених Кодексом, один об’єкт оподаткування може утворювати кілька баз оподаткування для різних податків.

У випадках, передбачених Кодексом, конкретна вартісна, фізична або інша характеристика певного об’єкта оподаткування може бути базою оподаткування для різних податків.

Водночас зауважуємо, що ст. 164 Кодексу встановлено особливості визначення бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб для доходів у негрошовій формі, а саме базою оподаткування цим податком є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за формулою, визначеною п. 164.5 ст. 164 Кодексу, а саме:

К = 100 : (100 - Сп), де К - коефіцієнт; Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.

Тобто для обчислення коефіцієнту застосовується виключно ставка податку, а не збору, а отже відсутні законодавчі підстави для застосування коефіцієнту при нарахуванні військового збору на доходи у негрошовій формі.

Крім того, відповідно до п. 164.6 ст. 164 Кодексу під час
нарахування доходів у формі заробітної плати база оподаткування податком на доходи фізичних осіб визначається як нарахована заробітна плата, зменшена на суму страхових внесків до Накопичувального фонду, а у випадках, передбачених законом, - обов’язкових страхових внесків до недержавного пенсійного фонду, які відповідно до закону сплачуються за рахунок
заробітної плати працівника, а також на суму податкової соціальної пільги за її наявності.

Враховуючи викладене та зважаючи на те, що положеннями п. 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу прямо не встановлено порядок визначення бази оподаткування для військового збору, зокрема з урахуванням особливостей, встановлених у п. 164.5 та 164.6 ст. 164 розділу IV Кодексу для податку на доходи фізичних осіб, то визначення податковими агентами бази оподаткування військовим збором здійснюється без застосування положень пп. 164.5 та 164.6 ст. 164 Кодексу.

Водночас зауважуємо, що зазначена позиція погоджена з Міністерством фінансів України.

Щодо третього – четвертого питань

Пунктом 164.2 ст. 164 Кодексу визначено перелік доходів, що включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, зокрема, доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту) (п.п. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Згідно з п.п. 1.5 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) військового збору до бюджету з доходів платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділі 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, є особи, визначені у ст. 171 Кодексу, зокрема, податкові агенти, у т. ч. роботодавці.

При цьому п.п. 169.4.1 п. 169.4 ст. 169 Кодексу встановлені особливості віднесення доходів у вигляді заробітної плати до відповідних податкових періодів.

Так, якщо платник податку отримує доходи у вигляді заробітної
плати за період її збереження згідно із законодавством, у тому числі
за час відпустки або перебування платника податку на лікарняному, то з метою визначення граничної суми доходу, що дає право на отримання
податкової соціальної пільги, та в інших випадках їх оподаткування, такі доходи (їх частина) відносяться до відповідних податкових періодів їх нарахування.

При цьому звертаємо увагу, що п. 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 4015 встановлено, що доходи платників військового збору – осіб, визначених п. 162.1 ст. 162 Кодексу, нараховані за наслідками податкових періодів до набрання чинності Законом № 4015, оподатковуються за ставкою військового збору, що діяла до набрання чинності Закону № 4015, незалежно від дати їх фактичної виплати (надання), крім випадків, прямо передбачених Кодексом.

Також слід наголосити, що відповідно до п.п. 169.4.3 п. 169.4 ст. 169 Кодексу роботодавець та/або податковий агент має право здійснювати перерахунок сум нарахованих доходів, утриманого податку на доходи
фізичних осіб/військового збору за будь-який період та у будь-яких
випадках для визначення правильності оподаткування, незалежно
від того, чи має платник податку право на застосування податкової соціальної пільги.

Враховуючи викладене, до доходу у вигляді заробітної плати, нарахованого за листопад і виплаченого у грудні 2024 року, застосовується ставка військового збору 1,5 відс., незалежно від того, що фактична виплата зазначеного доходу буде здійснена податковим агентом після 01 грудня
2024 року.

Разом з тим дохід у вигляді премії за минулі періоди, нарахований податковим агентом у грудня місяці 2024 року, тобто після 1 грудня 2024 року, оподатковується військовим збором за ставкою 5 відсотків, незалежно за які періоди нараховується зазначена премія.

Разом з цим наголошуємо, що будь-які висновки щодо оподаткування конкретних операцій платників податків можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжуються.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.