Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 17.01.2025 р. № 249/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

 

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткування доходів, що отримуються нерезидентом за надання транспортно-експедиторських послуг при здійсненні міжнародних перевезень та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє таке.

Як зазначено у зверненні, заявник є субʼєктом зовнішньоекономічної діяльності, який займається ввезенням товарів на митну територію України, в тому числі шляхом морських та річкових перевезень. На даний час у звʼязку із воєнним станом товариство користується послугами експедиторів-нерезидентів.

Такі експедитори-нерезиденти, зокрема, надають логістичні послуги шляхом залучення перевізників-нерезидентів та укладають з такими перевізниками договори від свого імені, організовують складську обробку, сортування, зберігання, навантаження-розвантаження товару, здійснюють оформлення документів та надають ряд інших послуг. При цьому, перелічені вище послуги надаються за межами митної території України.

Враховуючи викладене вище, заявник запитує:

1. Чи правильно розуміє товариство, що серед перелічених послуг, податком на додану вартість, відповідно до п. 186.3 ст. 186 Кодексу оподатковується лише вартість послуг (винагорода за виконання договору, тобто виручка), які безпосередньо надаються експедитором-нерезидентом?

2. Чи правильно розуміє товариство, що відповідно до п.п. «к» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, вартість послуг (винагорода за виконання договору, тобто виручка), що надаються безпосередньо експедитором-нерезидентом та інші види компенсації виконаних робіт, наданих послуг (зокрема, але не виключно організація складської обробки, сортування, зберігання, навантаження-розвантаження товару, оформлення документів) – не вважаються доходом із джерелом їх походження з України експедитора-нерезидента і відповідно не є обʼєктом оподаткування.

3. Якщо експедитор-нерезидент не має власних транспортних засобів і відображає в угодах про надання транспортно-експедиційних послуг окремо вартість фрахту, яка фактично сплачується перевізникам-нерезидентам, то компенсація вартості таких послуг експедитору-нерезиденту не вважаються доходом із джерелом їх походження з України експедитора-нерезидента і відповідно не є обʼєктом оподаткування?

4. Чи виникають у товариства будь-які інші податкові зобовʼязання при отриманні раніше зазначених транспортно-експедиторських послуг, відмінних від тих, про які було вище згадано?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (п. 1.1 ст. 1 Кодексу).

Статтею 5 Кодексу визначено, що поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених ст. 1 Кодексу.

У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу.

Інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Взаємовідносини, що виникають за договорами транспортного експедирування регулюються положеннями глави 65 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Згідно зі ст. 929 ЦКУ за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобовʼязується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, повʼязаних із перевезенням вантажу.

Договором транспортного експедирування може бути встановлено обовʼязок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, обраним експедитором або клієнтом, зобовʼязання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір з перевезення вантажу, забезпечити відправку й одержання вантажу, а також інші зобовʼязання, повʼязані з перевезенням.

Законом України від 01 липня 2004 року № 1955-IV «Про транспортно-експедиторську діяльність» (далі – Закон № 1955) передбачено, що експедитори для виконання доручень клієнтів можуть укладати договори з перевізниками, портами, авіапідприємствами, судноплавними компаніями тощо, які є резидентами або нерезидентами України (ст. 4 Закону № 1955).

Відповідно до Закону № 1955 транспортно-експедиторська діяльність визначена як підприємницька діяльність із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів.

Експедитор (транспортний експедитор) – субʼєкт господарювання, який за  дорученням клієнта та за його рахунок виконує  або організовує  виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування.

Клієнт – споживач послуг експедитора (юридична або фізична особа), який за договором транспортного експедирування самостійно або через представника, що діє від його імені, доручає експедитору виконати чи організувати або забезпечити виконання визначених договором транспортного експедирування послуг та оплачує їх, включаючи плату експедитору.

Перевізник – юридична або фізична особа, яка взяла на себе зобовʼязання і відповідальність за договором перевезення вантажу за доставку до місця призначення довіреного їй вантажу, перевезення вантажів та їх видачу (передачу) вантажоодержувачу або іншій особі, зазначеній у документі, що регулює відносини між експедитором та перевізником (стаття 1 Закону № 1955).

Статтею 8 Закону № 1955, передбачено, що експедитори надають клієнтам послуги відповідно до вимог законодавства України та держав, територією яких транспортуються вантажі, згідно з переліком послуг, визначеним у правилах здійснення транспортно-експедиторської діяльності, а також інші послуги, визначені за домовленістю сторін у договорі транспортного експедирування. Експедитори за дорученням клієнтів забезпечують оптимальне транспортне обслуговування, а також організовують перевезення вантажів різними видами транспорту територією України та іноземних держав відповідно до договорів (контрактів), згідно з якими сторони мають право використовувати відомі міжнародні звичаї, рекомендації, правила міжнародних органів та організацій, якщо це не заборонено прямо або у виключній формі цим та іншими законами України, фрахтують національні, іноземні судна та залучають інші транспортні засоби і забезпечують їх подачу в порти, на залізничні станції, склади, термінали або інші обʼєкти для своєчасного відправлення вантажів.

Відповідно до ст. 9 Закону № 1955 істотними умовами договору транспортного експедирування є, зокрема, розмір плати експедитору.

Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.

У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обовʼязкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.

Щодо питання 1

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктами «б», «е» п. 185.1 ст. 185 Кодексу обʼєктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 Кодексу, а також з постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на обʼєкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких обʼєктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (п.п. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Пунктами 186.2 – 186.4 ст. 186 Кодексу визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Зокрема, місцем постачання транспортно-експедиторських послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як субʼєкт господарювання або − у разі відсутності такого місця − місце постійного чи переважного його проживання (п.п. «ж» п. 186.3 ст. 186 Кодексу).

Місцем постачання послуг, що є допоміжними у транспортній діяльності: навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види послуг, є місце фактичного постачання послуг (п.п. «а» п.п. 186.2.1 п. 186.2 ст. 186 Кодексу).

Місцем постачання послуг (у тому числі і послуг з перевезення) є місце реєстрації постачальника, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.3¹ ст. 186 Кодексу (п. 186.4 ст. 186 Кодексу).

Таким чином, якщо платником податку отримуються від нерезидента транспортно-експедиторські послуги, то місцем їх постачання є місце реєстрації замовника (отримувача) таких послуг, тобто на митній території України.

Для послуг з перевезення (у тому числі міжнародного) місце постачання визначається за місцем реєстрації постачальника таких послуг.

Якщо платник податку отримує від нерезидента послуги, що є допоміжними у транспортній діяльності, то місцем постачання зазначених послуг є  місце фактичного їх постачання.

Правила оподаткування ПДВ у разі постачання особою-нерезидентом послуг, місце надання яких розташоване на митній території України (послуг, які є обʼєктом оподаткування ПДВ), зокрема, особі, яку зареєстровано як платника ПДВ, встановлено ст. 208 Кодексу. Відповідно до норм зазначеної статті, нарахування податку на додану вартість та складання податкової накладної за операцією з постачання таких послуг здійснюється їх отримувачем.

Отже, у випадку, описаному у зверненні, платник податку − отримувач транспортно-експедиторських послуг від нерезидента повинен нарахувати податкові зобовʼязання за ставкою ПДВ 20 відс. та скласти відповідну податкову накладну виходячи з вартості експедиторської винагороди, сплаченої ним нерезиденту, без урахування вартості послуг з перевезення та послуг, допоміжних у транспортній діяльності (оскільки в описаній у зверненні ситуації місце постачання таких послуг знаходиться за межами митної території України, отже операції з надання таких послуг не є обʼєктом оподаткування ПДВ).

 

Щодо питань 2 - 4

Доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Відповідно до п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або субʼєкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Відповідно до положень абзацу «к» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу не вважаються доходом, отриманим нерезидентом із джерелом їх походження з України, що оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ст. 141 Кодексу, доходи у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту (постійному представництву іншого нерезидента) від такого нерезидента, у тому числі вартості послуг із міжнародного звʼязку чи міжнародного інформаційного забезпечення.

Отже, у разі якщо нерезидент надає транспортно-експедиційні послуги з організації перевезення вантажу (без використання власних транспортних засобів), то компенсація вартості таких послуг нерезиденту, включаючи компенсацію витрат на організацію експедитором перевезення морським транспортом вантажу без використання власних транспортних засобів із залученням до перевезення стороннього перевізника, агентську винагороду експедитору при здійсненні транспортного експедирування, а також компенсацію страхового збору експедитору, не є обʼєктом оподаткування згідно з п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Водночас повідомляємо, що кожен конкретний випадок стосовно оподаткування операцій, що здійснюються платником податку, має розглядатися з урахуванням договірних умов і суттєвих обставин здійснення господарських операцій, а також первинних (бухгалтерських) документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.