Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 22.01.2025 р. № 344/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

 

 

Індивідуальна податкова консультація

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку оподаткування операцій з постачання нерезидентами транспортно-експедиційних послуг та послуг з проведення сертифікаційних випробувань (аналізів) продукції та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство перебуває на загальній системі оподаткування та є платником ПДВ. Основним видом діяльності Товариства є оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками, а саме здійснює виробництво та експорт українського меду.

В процесі ведення господарської діяльності Товариство планує укласти договори з перевізниками (нерезидентами Польщі, Литви та ін.) про доставку вантажу з України до Німеччини (та/або Чехії та ін.). Окрім цього можливі домовленості із нерезидентами (покупцями) щодо проведення сертифікаційних випробувань (аналізів) продукції за рахунок Товариства за кордоном.

Враховуючи вищевикладене, платник податків просить надати  індивідуальну податкову консультацію з таких питань, а саме :

1.  Як оподатковуються доходи нерезидента за договором транспортно-експедиційних послуг при здійснені міжнародних перевезень?
2. Як оподатковуються доходи нерезидента за договором надання послуг, а саме: здійснення сертифікаційних випробувань меду ?
3. Чи потрібно нараховувати податкові зобовʼязання з ПДВ на перевезення та забір аналізів? Якщо так, то за якою ставкою та в якому періоді?
4. Які, можливо, податкові обовʼязки виникають в Товариства додатково?
5. В якій звітності та коли саме потрібно відобразити дані операції?

Відповідно до пунктів 5.1 і 5.2 ст. 5 Кодексу поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених ст. 1 Кодексу.

Статтею 5 Кодексу визначено, що поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених ст. 1 Кодексу.

У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу.

Інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

 

Щодо питання 1

Взаємовідносини, що виникають за договорами транспортного експедирування регулюються положеннями глави 65 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Згідно зі ст. 929 ЦКУ за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобовʼязується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, повʼязаних із перевезенням вантажу.

Договором транспортного експедирування може бути встановлено обовʼязок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, обраним експедитором або клієнтом, зобовʼязання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір з перевезення вантажу, забезпечити відправку й одержання вантажу, а також інші зобовʼязання, повʼязані з перевезенням.

Законом України від 01 липня 2004 року № 1955-IV «Про транспортно-експедиторську діяльність» (далі – Закон № 1955) передбачено, що експедитори для виконання доручень клієнтів можуть укладати договори з перевізниками, портами, авіапідприємствами, судноплавними компаніями тощо, які є резидентами або нерезидентами України (ст. 4 Закону № 1955).

Відповідно до Закону № 1955 транспортно-експедиторська діяльність визначена як підприємницька діяльність із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів.

Експедитор (транспортний експедитор) – субʼєкт господарювання, який за  дорученням клієнта та за його рахунок виконує  або організовує  виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування.

Клієнт – споживач послуг експедитора (юридична або фізична особа), який за договором транспортного експедирування самостійно або через представника, що діє від його імені, доручає експедитору виконати чи організувати або забезпечити виконання визначених договором транспортного експедирування послуг та оплачує їх, включаючи плату експедитору.

Перевізник – юридична або фізична особа, яка взяла на себе зобовʼязання і відповідальність за договором перевезення вантажу за доставку до місця призначення довіреного їй вантажу, перевезення вантажів та їх видачу (передачу) вантажоодержувачу або іншій особі, зазначеній у документі, що регулює відносини між експедитором та перевізником (ст. 1 Закону № 1955).

Статтею 8 Закону № 1955, передбачено, що експедитори надають клієнтам послуги відповідно до вимог законодавства України та держав, територією яких транспортуються вантажі, згідно з переліком послуг, визначеним у правилах здійснення транспортно-експедиторської діяльності, а також інші послуги, визначені за домовленістю сторін у договорі транспортного експедирування. Експедитори за дорученням клієнтів забезпечують оптимальне транспортне обслуговування, а також організовують перевезення вантажів різними видами транспорту територією України та іноземних держав відповідно до договорів (контрактів), згідно з якими сторони мають право використовувати відомі міжнародні звичаї, рекомендації, правила міжнародних органів та організацій, якщо це не заборонено прямо або у виключній формі цим та іншими законами України, фрахтують національні, іноземні судна та залучають інші транспортні засоби і забезпечують їх подачу в порти, на залізничні станції, склади, термінали або інші обʼєкти для своєчасного відправлення вантажів.

Відповідно до ст. 9 Закону № 1955 істотними умовами договору транспортного експедирування є, зокрема, розмір плати експедитору.

Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.

У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обовʼязкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.

Доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Відповідно до п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або субʼєкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Відповідно до положень абзацу «к» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу не вважаються доходом, отриманим нерезидентом із джерелом їх походження з України, що оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ст. 141 Кодексу, доходи у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту (постійному представництву іншого нерезидента) від такого нерезидента, у тому числі вартості послуг із міжнародного звʼязку чи міжнародного інформаційного забезпечення.

Отже, у разі якщо нерезидент надає транспортно-експедиційні послуги з організації перевезення вантажу (без використання власних транспортних засобів), то компенсація вартості таких послуг нерезиденту, включаючи компенсацію витрат на організацію експедитором перевезення морським транспортом вантажу без використання власних транспортних засобів із залученням до перевезення стороннього перевізника, агентську винагороду експедитору при здійсненні транспортного експедирування, а також компенсацію страхового збору експедитору, не є обʼєктом оподаткування згідно з п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Водночас, якщо нерезидент здійснює перевезення вантажу власним транспортом, то такі послуги перевезення розглядаються як фрахт.

Згідно з п.п. 14.1.260 п. 14.1 ст. 14 Кодексу фрахт – винагорода (компенсація), що сплачується за договорами перевезення, найму або піднайму судна або транспортного засобу (їх частин) для:

перевезення вантажів та пасажирів морськими або повітряними суднами;

перевезення вантажів залізничним або автомобільним транспортом.

Підпунктом 141.4.4 п. 141.4 ст. 141 Кодексу встановлено, що сума фрахту, що сплачується нерезиденту резидентом, у тому числі фізичною особою - підприємцем, фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єктом господарювання (юридичною особою чи фізичною особою підприємцем), який обрав спрощену систему оподаткування, або іншим нерезидентом, який провадить господарську діяльність через постійне представництво за договорами фрахту, оподатковується за ставкою 6 відсотків у джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів. При цьому:

базою для оподаткування є базова ставка такого фрахту;

особами, уповноваженими справляти податок та вносити його до бюджету, є резидент, який виплачує такі доходи, незалежно від того, чи є він платником податку, а також суб’єктом спрощеного оподаткування.

Відповідно до п.п. 14.1.12 п. 14.1 ст. 14 Кодексу базовою ставкою фрахту вважається сума фрахту, включаючи витрати з навантаження, розвантаження, перевантаження та складування (схову) товарів, збільшена на суму витрат за рейс судна або іншого транспортного засобу, сплачуваних (відшкодовуваних) фрахтувальником згідно з укладеним договором фрахтування.

Таким чином, якщо послуги з перевезення надаються безпосередньо нерезидентом із використанням його власного транспорту, то такі послуги розглядаються як фрахт і підлягають оподаткуванню відповідно до п.п. 141.4.4 п. 141.4 ст.141 Кодексу, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів щодо звільнення від оподаткування або зменшення ставки для оподаткування.

Щодо питання 2

Відносини у сфері органічного виробництва, обігу та маркування органічної продукції, що виробляється, перебуває в обігу, ввозиться на митну територію України або вивозиться з неї в митному режимі експорту регулюються Законом України від 10 липня 2018 року № 2496-VIII «Про основні принципи та вимоги до органічного виробництва, обігу та маркування органічної продукції» (далі – Закон № 2496).

Частиною другою ст. 27 Закону № 2496 встановлено, що особа, яка має намір перейти на органічне виробництво або здійснювати обіг органічної продукції, може обрати будь-який орган сертифікації та укласти з ним договір на проведення сертифікації. Особа має право укладати договір на проведення сертифікації лише з одним органом сертифікації в межах відповідної галузі органічного виробництва та обігу органічної продукції. У разі сертифікації органічного виробництва за нормами та стандартами, визнаними в іноземних державах або міжнародних організаціях, особа має право додатково укласти договір з органом іноземної сертифікації.

Процес сертифікації розпочинається з дати підписання договору на проведення сертифікації між органом сертифікації і особою. У процесі сертифікації за результатами перевірки та визначення відповідності усіх стадій виробництва та обігу органічної продукції вимогам законодавства у сфері органічного виробництва, обігу та маркування органічної продукції органом сертифікації ухвалюється вмотивоване рішення про видачу або відмову у видачі сертифіката. На підставі рішення про видачу сертифіката органом сертифікації видається сертифікат (частина третя ст. 27 Закону № 2496).

Відповідно до п.п. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 Кодексу постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на обʼєкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.

Отже, дохід нерезидента у вигляді плати за здійснення сертифікаційних випробувань меду за кордоном розглядається як компенсація вартості наданих послуг та не є об’єктом оподаткування податком на доходи нерезидента з джерелом їх походження з України (абзац «к» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

 

Щодо питань 3 – 5

Правові основи оподаткування податком на додану вартість встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктами «а» і «б» п. 185.1 ст. 185 Кодексу обʼєктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до ст. 186 Кодексу розташоване на митній території України.

Пунктами 186.2 – 186.4 ст. 186 Кодексу визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Зокрема, місцем постачання транспортно-експедиторських послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як субʼєкт господарювання або − у разі відсутності такого місця − місце постійного чи переважного його проживання (п.п. «ж» п. 186.3 ст. 186 Кодексу).

Згідно з п. 186.4 ст. 186 Кодексу місцем постачання послуг (у тому числі і послуг з перевезення) є місце реєстрації постачальника, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.31 ст. 186 Кодексу.

Таким чином, якщо послуги з перевезення надаються перевізником – нерезидентом, що не має постійного представництва на митній території України, то операції з постачання таких послуг не підпадають під об’єкт оподаткування ПДВ.

Щодо проведення сертифікаційних випробувань (аналізів) продукції за рахунок Товариства за кордоном, то, у разі якщо такі послуги відносяться до категорії послуг, перерахованих у пунктах 186.2 і 186.3 ст. 186 Кодексу, для цілей оподаткування ПДВ місцем постачання зазначених послуг вважається місце за межами митної території України і такі послуги не будуть об’єктом оподаткування ПДВ.

У разі якщо перелічені у зверненні послуги не відносяться до категорії послуг, перерахованих у пунктах 186.2 і 186.3 ст. 186 Кодексу, то для цілей оподаткування ПДВ місце постачання зазначених у зверненні послуг є місце реєстрації їх постачальника, тобто митна територія України і такі послуги є об’єктом оподаткування ПДВ та оподатковуються в загальному порядку.

З питання віднесення зазначених у зверненні послуг до тієї чи іншої категорії послуг ДПС рекомендує звернутися до ДП «Науково-дослідний інститут метрології вимірювальних і управляючих систем», яке є розробником Державного класифікатора продукції та послуг, за адресою: 79008, м. Львів,
вул. Кривоноса, 6.

Згідно із п. 201.15 ст. 201 Кодексу зведені результати обліку відображаються в податкових деклараціях, форма яких встановлюється у порядку, передбаченому статтею 46 Кодексу.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.