Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 31.01.2025 р. № 457/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо подання податкової звітності з ПДВ та формування податкового кредиту і, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, до 24.02.2022 Підприємство провадило господарську діяльність на території, яка на даний час є окупованою. Контролюючим органом прийнято рішення про відсутність у Підприємства можливості виконувати свої податкові обов’язки. Підприємство змінило свою податкову адресу, але діяльність не відновило.

В липні 2023 року Підприємство отримало кошти від покупця за продукцію, яка була відвантажена у лютому 2022 року, та склало і зареєструвало в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкову накладну.

Також у Підприємства наявні отримані від постачальників податкові накладні, які зареєстровані в ЄРПН у лютому 2022 року та протягом
2022-2023 років за товарами/послугами, які були отримані Підприємством у лютому 2022 року.

Крім того, у лютому 2022 року Підприємством було отримано від постачальників сировину, однак податкові накладні за операціями з постачання
такої сировини постачальниками не були зареєстровані в ЄРПН, а надалі реєстрація таких постачальників платниками ПДВ була анульована за рішенням контролюючого органу.

Податкова декларація з ПДВ за лютий 2022 року Підприємством не подавалася.

Враховуючи викладене, Підприємство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи може Підприємство наразі подати декларацію за лютий 2022 року із відображенням у ній сум ПДВ згідно з податковими накладними, зареєстрованими в ЄРПН у липні 2023 року;

2) чи може Підприємство включити до податкового кредиту суми ПДВ на підставі податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН протягом 2022-2023 років;

3) яким чином Підприємство може включити до податкового кредиту суми ПДВ за придбаними та оплаченими у лютому 2022 року товарами/послугами, якщо податкові накладні за операціями з їх постачання не зареєстровані в ЄРПН (у тому числі постачальниками, реєстрація платниками ПДВ яких анульована)?

Разом з тим у зверненні відсутня інформація щодо наявності (відновлення) на теперішній час у Підприємства можливості виконувати свої податкові обов’язки (зважаючи на надану інформацію щодо реєстрації в ЄРПН Підприємством
у 2023 році податкової накладної та намірів щодо подання декларації за лютий 2022 року). Крім того, надана у зверненні інформація не дає змоги чітко ідентифікувати обставини складання постачальниками на Підприємство та реєстрації в ЄРПН податкових накладних за операціями, здійсненими у лютому 2022 року (чи такі постачальники мали(ють) можливість своєчасно виконувати свої податкові обов’язки та чи були податкові накладні, складені ними, зареєстровані в ЄРПН своєчасно / з порушенням визначених ПКУ термінів).  У зв’язку з цим ДПС надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо порушених у зверненні питань.

Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності,  інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V, підрозділами 2 та 10 розділу XX ПКУ.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше (далі – перша подія):

дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, ‒ дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку ‒ дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої ‒ дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів ‒ дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг ‒ дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 розділу V ПКУ на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Правила формування податкового кредиту встановлено статтею 198 розділу V ПКУ.

Пунктом 198.3 статті 198 розділу V ПКУ встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи; ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 розділу V ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому пункту 198.6 статті 198 розділу V ПКУ документами, платник податку несе відповідальність відповідно до ПКУ.

Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної / розрахунку коригування.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних / розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні / розрахунки коригування до таких податкових накладних в ЄРПН, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних.

Пунктом 32² підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ встановлено, що тимчасово, за податкові періоди лютий, березень, квітень, травень 2022 року за операціями з придбання товарів/послуг, за якими в ЄРПН постачальниками не зареєстровано податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, платники податку включають до складу податкового кредиту звітного (податкового) періоду суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) у складі вартості придбаних товарів/послуг, на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, складених (отриманих) платником податку за операціями з придбання товарів/послуг відповідно до Закону № 996.

Відповідно до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні»
від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у вказаному пункті.

Згідно з підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов’язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39² розділу І, пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу ІІ ПКУ, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої ПКУ відповідальності з обов’язковим виконанням таких обов’язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, у тому числі щодо своєї філії або акцизного складу, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких відновилася можливість виконувати свої податкові обов’язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня відновлення можливості платника податків, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов’язків, передбачених ПКУ, за умови виконання ними податкових обов’язків щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, акцизних накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, подання звітності, сплати податків і зборів протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов’язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов’язків, зокрема, щодо реєстрації в ЄРПН такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період
з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не
пізніше 15 липня 2022 року.

Підпунктом 69.1¹ пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ встановлено, що платники податку на додану вартість зобов’язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в ЄРПН.

Підпунктом 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ  встановлено, що тимчасово, до 1 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім окремих строків, визначених цим пунктом.

Крім того, пунктом 102.9 статті 102 глави 9 розділу ІІ ПКУ, який діяв до 01.08.2023, було передбачено, що у зв’язку із запровадженням правового режиму воєнного, надзвичайного стану в Україні, зупинявся перебіг строків, визначених ПКУ, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених ПКУ.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

Якщо у платника податку відновилася можливість виконувати свої податкові обов’язки, граничний термін виконання яких припадає на період
починаючи з 24 лютого 2022 року до дня відновлення такої можливості, такий платник податку повинен виконати такі податкові обов’язки (зокрема, щодо подання податкової звітності з ПДВ, реєстрації в ЄРПН податкових накладних) протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платника податку.

У разі подання платником податку, у якого відновилася можливість виконувати свої податкові обов’язки, декларації за лютий 2022 року, у такій декларації у складі податкових зобов’язань повинні бути відображені обсяги операцій з постачання товарів/послуг, які були здійснені таким платником податку у лютому 2022 року (звітному податковому періоді, за який подається декларація), тобто дата виникнення податкових зобов’язань за якими припадає на зазначений звітний період (незалежно від того, чи зареєстровані в ЄРПН  (своєчасно/несвоєчасно) платником податку податкові накладні за такими операціями).

Щодо податкової накладної, зазначеної у зверненні, яка була зареєстрована Підприємством в ЄРПН у липні 2023 року (період, у якому Підприємством було отримано від покупця кошти в оплату вартості товарів, які були відвантажені у лютому 2022 року), слід зазначити, що датою складання такої податкової накладної має бути дата відвантаження таких товарів (тобто лютий 2022 року) (за умови, що платник податку не застосовує касовий метод податкового обліку з ПДВ).

Щодо питання 2

Згідно з загальними правилами, визначеними ПКУ, платник податку може включити суми ПДВ, зазначені у зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних, до складу податкового кредиту:

у разі своєчасної реєстрації в ЄРПН податкової накладної – у податковій декларації з ПДВ того звітного (податкового) періоду, в якому її складено (період, у якому виникло право на податковий кредит), або будь-якого наступного звітного періоду в межах 365 календарних днів з дати складання такої податкової накладної (з урахуванням зупинення термінів відповідно до пункту 102.9 статті 102 глави 9 розділу ІІ та підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ);

у разі несвоєчасної реєстрації в ЄРПН – у податковій декларації з ПДВ того звітного (податкового) періоду, в якому її зареєстровано в ЄРПН (період, у якому виникло право на податковий кредит), але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати її складання (з урахуванням зупинення термінів відповідно до пункту 102.9 статті 102 глави 9 розділу ІІ та підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ).

Якщо платник податку після відновлення можливості виконувати свої податкові обов’язки подає декларації за звітні (податкові) періоди, за які такі декларації не були подані у зв’язку з відсутністю можливості виконувати свої податкові обов’язки, то він може включити до складу податкового кредиту суми ПДВ на підставі зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних у декларації за відповідний звітний (податковий) період, у якому виникло право на податковий кредит за відповідною податковою накладною (або за наступні звітні періоди в межах термінів, визначених пунктом 198.6 статті 198 розділу V ПКУ, з урахуванням їх зупинення відповідно до пункту 102.9 статті 102 глави 9 розділу ІІ та підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ).

Щодо питання 3

Підставою для відображення сум ПДВ у складі податкового кредиту є податкова накладна, складена постачальником за операцією з постачання товарів/послуг і зареєстрована в ЄРПН.

Згідно з пунктом 32² підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ за операціями з придбання товарів/послуг, здійсненими у лютому-травні 2022 року, платник податку може включити суми ПДВ, сплачені у вартості таких товарів/послуг, до податкового кредиту у звітному (податковому) періоді, у якому була здійснена відповідна операція (лютий, березень, квітень або травень 2022 року), на підставі первинних (розрахункових) документів без наявності зареєстрованої в ЄРПН постачальником податкової накладної. Однак право на такий податковий кредит зберігається за умови, що податкові накладні, складені за такими операціями, будуть зареєстровані в ЄРПН постачальниками своєчасно (тобто в терміни, визначені підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ).

Якщо такі податкові накладні зареєстровані / будуть зареєстровані в ЄРПН постачальниками з порушенням термінів, визначених підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, або не будуть зареєстровані в ЄРПН, то покупець втрачає право на формування податкового кредиту за такими операціями (до дати реєстрації відповідної податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН), та повинен зменшити податковий кредит, відображений у декларації за відповідний звітний період (лютий, березень, квітень або травень 2022 року).

Якщо на час подання податкової декларації за лютий 2022 року платником податку, у якого відновилася можливість виконувати свої податкові обов’язки, податкові накладні за операціями з постачання такому платнику податку товарів/послуг, які були здійснені у лютому 2022 року, не зареєстровані постачальниками в ЄРПН, та реєстрація платниками ПДВ таких постачальників анульована, то платник податку не може сформувати податковий кредит за такими операціями.

Водночас правомірність та строки включення до податкового кредиту сум ПДВ на підставі кожної конкретної податкової накладної потребують детального аналізу обставин здійснення господарських операцій та первинних (бухгалтерських) документів, складених за такими операціями, тому можуть бути досліджені контролюючим органом виключно в межах перевірок, що проводяться відповідно до норм ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).