Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 31.01.2025 р. № 473/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України розглянула звернення
щодо оподаткування ПДВ та складання податкових накладних та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Нерезидент зареєстрований як платник податку на прибуток в Україні відповідно до статті 5 Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Польща та здійснює діяльність на території України через постійне представництво (далі – Представництво), яке зареєстровано як платник ПДВ.

За фінансової підтримки Європейського банку реконструкції та розвитку (далі – ЄБРР) та Фонду Східноєвропейського Партнерства з Енергоефективності та Довкілля (далі – Фонд) реалізується проєкт з будівництва механіко-біологічного комплексу перевантаження та переробки твердих побутових відходів, згідно з яким між Нерезидентом (Підрядник) та Комунальним підприємством (Замовник) укладено контракт. Фінансування контракту здійснюється з різних джерел, зокрема: оплата будівельних робіт та обладнання здійснюється за рахунок коштів ЄБРР та Фонду, а Комунальне підприємство перераховує Нерезиденту кошти на оплату податків, які виникають в ході реалізації проєкту.

 В ході виконання проєкту Підрядником складаються звіти про хід виконання робіт та акти проміжних платежів, в яких відображаються обсяги виконаних робіт, отриманих платежів, суми до сплати з урахуванням отриманого авансу та гарантійного платежу та сума ПДВ.

На суму, розраховану в  акті проміжних платежів, Підрядник направляє Замовнику інвойс, згідно з яким здійснюється оплата авансових платежів за проєктом. При цьому, оплата здійснюється різними датами, в т.ч. кошти від ЄБРР надходять в євро на валютний рахунок Нерезидента, а кошти на сплату ПДВ від Замовника надходять у гривні в сумі, розрахованій по курсу євро на дату надходження коштів на рахунок Представництва.

За фактом виконання етапів робіт складаються акти приймання виконаних будівельних робіт.

З огляду на викладене, Нерезидент просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) на яку дату та на яку суму ПДВ має бути складена податкова накладна Представництвом за наведеними у зверненні операціями, зокрема: на дату складання акту проміжних платежів, на дату надходження коштів на валютний рахунок Нерезидента чи на дату надходження коштів у гривні на рахунок Представництва;

2) чи вважатимуться кошти, отримані на підставі інвойсів, складених відповідно до акту проміжних платежів, авансовими платежами, та чи є такі кошти підставою для виникнення податкових зобов’язань з ПДВ та складання податкових накладних?

Разом з цим, згідно із наданою копією контракту, постачання робіт та обладнання у межах зазначеного у зверненні проєкту здійснюється в рамках грантової угоди та підлягає відповідній обов’язковій реєстрації. В той же час, у зверненні не наведено інформацію щодо такої реєстрації та щодо наявності реєстраційної картки проєкту, а також не вказано, який статус в цій угоді мають Нерезидент та Комунальне підприємство. У зв’язку з цим ДПС надає загальні роз’яснення щодо оподаткування операцій, описаних у зверненні.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Пунктами 3.1 та 3.2 статті 3 розділу І ПКУ визначено, що однією із складових податкового законодавства України є чинні міжнародні договори, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування. Якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила міжнародного договору.

Угодою про заснування ЄБРР, до якої згідно з Указом Президента України від 14.07.1992 № 379/92 «Про членство України в Європейському банку реконструкції та розвитку» приєдналася Україна, визначено, що ЄБРР є міжнародною фінансовою установою, яка користується статусом, привілеями та імунітетом на території країни-члена для виконання своїх функцій.

Договір між Урядом України та ЄБРР про співробітництво та діяльність Постійного Представництва ЄБРР в Україні (далі – Договір з ЄБРР) ратифікований Законом України від 04 червня 2008 року № 319-VI.

Відповідно до розділів 8.01 та 8.02 статті 8 Договору з ЄБРР усі імпортовані   та   вироблені   в   Україні обладнання, матеріали, роботи та послуги, включаючи консультаційні послуги, які використовуються для надання Технічної допомоги або для   грантового   співфінансування   і фінансуються за рахунок Грантових коштів, звільняються від будь-яких податків і зборів або обов'язкових платежів,  що  стягуються  Україною або на території України.

За умови дотримання   положень   попереднього розділу всі платежі підрядникам за контрактами надання Технічної допомоги звільняються від будь-яких податків або будь-яких інших зборів чи обов'язкових платежів, що стягуються Україною або на території України, такою мірою, якою ці платежі фінансуються за рахунок Грантових коштів.

Порядок отримання права на звільнення від оподаткування операцій, що здійснюється в рамках проєктів МТД, регламентується Порядком залучення, використання та моніторингу міжнародної технічної допомоги, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 15 лютого 2002 року № 153 «Про створення єдиної системи залучення, використання та моніторингу міжнародної технічної допомоги» (далі – Порядок № 153).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 153 виконавцем проєкту є будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з партнером з розвитку або уповноваженою партнером з розвитку особою та забезпечує реалізацію проєкту (програми), у тому числі на платній основі; субпідрядником – будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з виконавцем або реципієнтом, забезпечує реалізацію проєкту (програми) в частині або в цілому та проводить процедури закупівлі за рахунок коштів МТД в рамках проєкту (програми); реципієнтом є резидент (фізична або юридична особа), який безпосередньо одержує міжнародну технічну допомогу згідно з проектом (програмою).

Проєкти (програми) підлягають обов’язковій державній реєстрації, яка є підставою для акредитації їх виконавців, а також реалізації права на одержання відповідних пільг, привілеїв, імунітетів, передбачених законодавством та міжнародними договорами України (пункти 11, 12 Порядку № 153).

Для державної реєстрації проектів реципієнт і партнер по розвитку або уповноважена партнером по розвитку особа подають в Секретаріат Кабміну України в електронному і паперовому вигляді документи, вказані у пункті 14 Порядку № 153, у тому числі засвідчений партнером з розвитку або виконавцем план закупівлі, що складається за формою згідно з додатком 5 до Порядку № 153 (у разі виникнення потреби в реалізації права на податкові пільги, передбачені законодавством та міжнародними договорами України) (підпункт 2¹ пункту 14 Порядку № 153).

Пунктом 23 Порядку № 153 визначено, що виконавець та субпідрядник, що реалізують право на податкові пільги, передбачені законодавством та міжнародними договорами України (крім договорів, пов’язаних із виконанням робіт з підготовки до зняття і зняття енергоблоків Чорнобильської АЕС з експлуатації та перетворення об’єкта «Укриття» на екологічно безпечну систему), щомісяця до 20 числа складає та подає в письмовому та електронному вигляді органові ДПС, в якому перебуває на обліку як платник податків, інформаційне підтвердження за формою згідно з додатком 8 до Порядку № 153.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН)  встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб'єкти підприємницької діяльності (підрядники та субпідрядники) можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ.

Під поняттям «касовий метод» для цілей оподаткування ПДВ розуміється метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на рахунки платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, на електронний гаманець у емітента електронних грошей та/або на рахунки в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, у касу платника податків або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з рахунків платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, з електронних гаманців у емітента електронних грошей та/або з рахунків в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, дата видачі з каси платника податків або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг) (підпункт 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Відповідно до абзаців другого та третього пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ передбачено звільнення від оподаткування ПДВ для операцій з:

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів як МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана у встановленому законодавством порядку;

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів, що фінансуються за рахунок МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана у встановленому законодавством порядку.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненнях, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1 – 2

Операції постачальників – платників ПДВ з постачання виконавцю або субпідряднику проєкту МТД товарів/послуг відповідно до договору у рамках проєкту МТД та у межах затвердженого плану закупівлі, які фінансуються коштами МТД, звільняються від оподаткування ПДВ (за умови дотримання вимог міжнародних договорів, пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ та Порядку № 153). Платник за такими операціями податкові зобов’язання з ПДВ не визначає і до бюджету не сплачує.

Отже, якщо Нерезидент, який має постійне представництво на території України, у межах реалізації проєкту МТД та плану закупівлі здійснює операції з постачання товарів Комунальному підприємству, яке у розумінні положень Порядку № 153 має статус виконавця або субпідрядника такого проєкту, що фінансується коштами МТД, то такі операції підлягатимуть звільненню від оподаткування ПДВ (за умови дотримання інших вимог, встановлених міжнародною угодою, ПКУ та Порядком № 153). У договорі на таке постачання вартість товарів/послуг має бути вказана «Без ПДВ».

У разі недотримання зазначених вимог вказані операції підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах.

За такою операцією постачальник повинен скласти відповідну податкову накладну і зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

При складанні податкових накладних за операціями з постачання товарів/послуг, в т.ч. тих, які підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ, платник податку повинен керуватись правилами, встановленими  пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ.

У разі здійснення операцій з виконання підрядних будівельних робіт постачальник таких робіт має право застосовувати касовий метод визначення податкових зобов'язань з ПДВ. У цьому разі податкові накладні за операціями з постачання будівельних робіт повинні складатись постачальником (в т.ч. Представництвом) виключно на дату надходження коштів (як на валютний рахунок Нерезидента, так і на рахунок Представництва в національній валюті) як оплати вартості таких будівельних робіт.

Якщо касовий метод податкового обліку з ПДВ постачальником не застосовується, дата нарахування податкових зобов'язань за вказаними операціями визначається за загальними правилами, встановленими пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ, тобто за правилом «першої події».

При цьому, якщо дата зарахування коштів на валютний рахунок Нерезидента або на рахунок Представництва у національній валюті є першою подією, визначеною пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ, то постачальник (зокрема, Представництво) зобов’язаний за операцією з постачання товарів/послуг скласти і зареєструвати в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни відповідну податкову накладну.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).