Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 18.02.2025 р. № 810/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення товариства з обмеженою відповідальністю (далі – Товариство) щодо нарахування та сплати єдиного податку четвертої групи за земельні ділянки, які надані в суборенду, особливостей застосування мінімального податкового зобов’язання (далі - МПЗ) та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), у межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні Товариство повідомило, що перебуває на спрощеній системі оподаткування, є платником єдиного податку четвертої групи, має в користуванні земельні частки (паї, сільськогосподарські угіддя) на підставі  договорів оренди з фізичними особами.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи включаються до декларації платника єдиного податку четвертої групи Товариства земельні частки (паї, сільськогосподарські угіддя), орендовані у фізичних осіб та передані у суборенду іншому платнику єдиного податку четвертої групи?
2. Чи включаються до декларації платника єдиного податку четвертої групи Товариства земельні частки (паї, сільськогосподарські угіддя), орендовані у фізичних осіб та передані у суборенду неплатнику єдиного податку четвертої групи? У разі, якщо паї передані в суборенду фізичній особі?
3. Чи звільняється фізична особа – власник земельної частки (паю) від сплати земельного податку (орендарем)  переданого в суборенду неплатнику єдиного податку четвертої групи?
4. Чи включається у зменшення МПЗ 20 відсотків сплати  орендної плати по договору суборенди з фізичною особою (орендарем) за земельну ділянку – комунальної власності?

 

Щодо першого, другого питань

Особливості застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності визначено главою 1 розділу XIV Кодексу.

Відповідно до абзацу першого п. 292¹.1 ст. 292¹ Кодексу об’єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ) що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди.

Об'єктом оподаткування єдиним податком четвертої групи є, зокрема, земельні ділянки, отримані на умовах оренди, суборенди, емфітевзису.

Частиною першою ст. 93 Земельного кодексу України (далі – Земельний кодекс) визначено, що право оренди земельної ділянки - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для провадження підприємницької та іншої діяльності.

Згідно із частиною першою ст. 6 Закону України "Про оренду землі" від
06 жовтня 1998 року № 161-XIV (далі – Закон № 161) орендарі набувають права оренди земельної ділянки на підставах і в порядку, передбачених Земельним кодексом, Цивільним кодексом України, цим та іншими законами України і договором оренди землі.

Право оренди земельної ділянки підлягає державній реєстрації відповідно до закону (частина п'ята ст. 6 Закону № 161).

Статтями 125, 126 Земельного кодексу  встановлено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав. Права власності, користування земельною ділянкою оформлюються відповідно до Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень" від 01 липня 2004 року № 1952-IV  (далі – Закон № 1952).

Відповідно до частини першої ст. 8 Закону № 161 орендована земельна ділянка або її частина може передаватися орендарем у суборенду без зміни цільового призначення, якщо це передбачено договором оренди або за письмовою згодою орендодавця (крім випадків, визначених законом). Якщо протягом одного місяця орендодавець не надішле письмового повідомлення щодо своєї згоди чи заперечення, орендована земельна ділянка або її частина може бути передана в суборенду.

Згідно з абзацом сьомим п. 2 частини першої ст. 4 Закону № 1952 державній реєстрації прав підлягають, зокрема, права оренди (суборенди) земельної ділянки.

Таким чином, якщо платник єдиного податку четвертої групи
(Товариство) передає земельні ділянки сільськогосподарського призначення та/або земель водного фонду в користування іншому суб’єкту господарювання (платнику єдиного податку четвертої групи, неплатнику єдиного податку четвертої групи, фізичній особі) та здійснює державну реєстрацію передачі права користування такими земельними ділянками, то такий суб’єкт господарювання (фізична особа), який фактично використовує ці ділянки на праві користування, включає до податкової декларації такі орендовані площі земельних ділянок.

 

Щодо третього питання

Договірні відносини щодо оренди земельних ділянок регулюються Цивільним кодексом України, Земельним кодексом, Законом № 161, а справляння плати за землю – Кодексом.

Відповідно до п. 14.1 ст. 14 Кодексу визначено, що у Кодексу поняття вживаються в такому значенні, зокрема:

землекористувачі – юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), які користуються земельними ділянками державної та комунальної власності:

на праві постійного користування;

на умовах оренди;

плата за землю – це обов'язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до п. 286.1 ст. 286 Кодексу підставою для нарахування земельного податку є: дані державного земельного кадастру; дані Державного реєстру речових прав на нерухоме майно; дані державних актів, якими посвідчено право власності або право постійного користування земельною ділянкою (державні акти на землю); дані сертифікатів на право на земельні частки (паї); рішення органу місцевого самоврядування про виділення земельних ділянок у натурі (на місцевості) власникам земельних часток (паїв); дані інших правовстановлюючих документів, якими посвідчується право власності або право користування земельною ділянкою, право на земельні частки (паї); дані Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, визначеного у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку.

У разі подання платником податку до контролюючого органу правовстановлюючих документів на земельну ділянку, земельну частку (пай), відомості про які відсутні у базах даних інформаційних систем центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, нарахування податку фізичним особам здійснюється на підставі поданих платником податку відомостей до отримання контролюючим органом інформації про перехід права власності на об'єкт оподаткування.

Нарахування фізичним особам сум плати за землю проводиться контролюючими органами (за місцем знаходження земельної ділянки, у тому числі право на яку фізична особа має як власник земельної частки (паю), які надсилають платнику податку у порядку, визначеному ст. 42 Кодексу, до
1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку, визначеному ст. 58 Кодексу, разом із детальним розрахунком суми податку, який, зокрема, але не виключно, має містити кадастровий номер та площу земельної ділянки, розмір ставки податку та розмір пільги зі сплати податку (п. 286.5 ст. 286 Кодексу).

Разом з цим на підставі п. 281.3 ст. 281 Кодексу від сплати земельного податку звільняються на період дії єдиного податку четвертої групи власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі за умови передачі земельних ділянок та земельних часток (паїв) в оренду платнику єдиного податку четвертої групи.

Отже, фізична особа – власник земельної ділянки звільняється від сплати земельного податку за умови передачі такої ділянки в оренду платнику єдиного податку четвертої групи.

 

Щодо четвертого питання

Відповідно до п.п. 14.1.114² п. 14.1 ст. 14 Кодексу МПЗ – це мінімальна величина податкового зобов’язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до Кодексу. Сума мінімального податкового зобов’язання, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі – підприємцю, є загальним мінімальним податковим зобов’язанням.

При цьому МПЗ визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою, який припадає на відповідний податковий (звітний) рік (п.п. 38¹.1.4 п. 38¹.1 ст. 38¹ Кодексу).

Разом з тим відповідно до п. 38¹.3 ст. 38¹ Кодексу у разі передачі земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування МПЗ визначається для орендарів, користувачів на інших умовах таких земельних ділянок у порядку, визначеному Кодексом.

При цьому нормами п. 38¹.4 ст. 38¹ Кодексу визначено, що у разі переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року та за умови державної реєстрації такого права відповідно до законодавства, мінімальне податкове зобов’язання щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) за період з 1 січня такого календарного року до початку місяця, в якому припинилося право власності на таку земельну ділянку, або в якому така земельна ділянка передана в користування (оренду, суборенду, емфітевзис), а для нового власника, орендаря або користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) - починаючи з місяця, в якому він набув право власності або право користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди на таку земельну ділянку, та враховується у складі загального МПЗ кожного з таких власників або користувачів.

У разі відсутності державної реєстрації переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року МПЗ щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) на загальних підставах за податковий (звітний) рік.

Таким чином, якщо фізична особа як орендар на підставі договору суборенди передала земельну ділянку для ведення товарного сільськогосподарського виробництва в суборенду Товариству, то фізична особа звільняється від сплати МПЗ за умови державної реєстрації зазначеного договору.

Пунктом 297¹.5 ст. 297¹ Кодексу визначено, що для платників єдиного податку четвертої групи, зокрема, юридичних осіб, різниця між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок обчислюється шляхом віднімання від загального МПЗ загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

До суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відносяться, зокрема, 20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юридичні особи, та/або які перебувають у державній чи комунальній власності.

У сумі сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок не враховуються помилково та/або надміру сплачені у податковому (звітному) році суми податків, зборів, платежів.

Отже, при визначенні МПЗ 20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, відносяться до суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок у разі, якщо орендодавцями таких земельних ділянок є юридичні особи, та/або земельні ділянки перебувають у державній чи комунальній власності. 

Так як Товариство, на підставі договору суборенди орендує земельну ділянку у фізичної особи, то воно не може включати 20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки до суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок при визначенні МПЗ.

Разом з тим повідомляємо, що до суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок при визначенні МПЗ відносяться податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з доходів фізичних осіб за договорами оренди, суборенди, емфітевзису земельних ділянок сільськогосподарського призначення.

 

Слід зазначити, що кожен конкретний випадок має розглядатись з урахуванням всіх суттєвих обставин та первинних документів.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).