Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 06.03.2025 р. № 1194/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України розглянула звернення аналогічного змісту щодо оподаткування ПДВ та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненнях, Товариство, яке знаходиться на загальній системі оподаткування та є неплатником ПДВ, відповідно до Порядку реалізації експериментального проєкту щодо надання державної грошової допомоги покупцям товарів та послуг українського виробництва в рамках Всеукраїнської економічної платформи «Зроблено в Україні», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2024 року № 952 «Про реалізацію експериментальних проектів у рамках Всеукраїнської економічної платформи «Зроблено в Україні» (далі – Порядок № 952) визначено агентом такого експериментального проєкту. У І кварталі 2025 року Товариству прогнозовано надійдуть кошти з бюджету України на покриття витрат за впровадження діяльності, визначеної абзацом четвертим пункту 8 Порядку № 952, в сумі, що перевищує 1 млн грн.

Враховуючи викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1.  чи включаються кошти з бюджету України на покриття витрат з впровадження діяльності, визначеної пунктом 8 Порядку № 952, до бази оподаткування ПДВ;
2.  якщо такі кошти не включаються до бази оподаткування ПДВ, то на підставі якого нормативно-правового акту;
3.  якщо такі кошти не включаються до бази оподаткування ПДВ, то чи потрібно нараховувати податкові зобов'язання з ПДВ згідно з пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПКУ по товарах/послугах, які були придбані та/або виготовлені для часткового використання в оподатковуваних операціях, а частково – ні;
4.  у разі добровільної реєстрації Товариства платником ПДВ, то чи зможе Товариство до моменту спливу 12 місяців перебування платником ПДВ відмовитися від такої реєстрації?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу I ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Згідно з пунктом 11 частини першої статті 2 Бюджетного кодексу України (далі – БКУ) бюджетні кошти (кошти бюджету) – належні відповідно до законодавства надходження бюджету та витрати бюджету.

Одержувачем бюджетних коштів є суб'єкт господарювання, громадська чи інша організація, яка не має статусу бюджетної установи, уповноважена розпорядником бюджетних коштів на здійснення заходів, передбачених бюджетною програмою, та отримує на їх виконання кошти бюджету (пункт 38 частини першої статті 2 БКУ).

Отже, для цілей оподаткування ПДВ Товариство може використовувати поняття, визначені БКУ.

Відповідно до пункту 2 Порядку № 952 метою реалізації експериментального проекту є підтримка внутрішнього попиту на вітчизняні товари та послуги, сприяння відновленню економіки, подолання економічних наслідків збройної агресії російської федерації, збільшення обсягу внутрішнього виробництва, популяризація безготівкових розрахунків та збільшення обсягу сплачених податків шляхом надання державної грошової допомоги фізичним особам – покупцям товарів українського виробництва.

Експериментальний проект реалізується шляхом надання електронної публічної послуги «Національний кешбек» відповідно до вимог Порядку № 952 (пункт 3 Порядку № 952).

Згідно з абзацами четвертим, п’ятим та сьомим пункту 8 Порядку № 952 агент експериментального проєкту здійснює інформаційне супроводження експериментального проєкту, розглядає скарги і звернення українських виробників щодо внесення кодів товарів до інформаційної системи, аналізує звіти учасників експериментального проекту, подає Міністерству економіки України пропозиції щодо його вдосконалення, здійснює організаційні, технічні та інші заходи, необхідні для забезпечення роботи та розвитку інформаційної системи, організовує електронну інформаційну взаємодію інформаційної системи з іншими державними електронними інформаційними ресурсами, забезпечує оприлюднення даних з інформаційної системи відповідно до Закону України від 13 січня 2011 року № 2939-VI  «Про доступ до публічної інформації», інформує технічного адміністратора про виявлені недоліки в роботі, вносить пропозиції щодо їх усунення та вдосконалення роботи інформаційної системи, проводить моніторинг роботи інформаційної системи та інформаційних ресурсів, підключених до неї, та може укладати договір про її технічне адміністрування з технічним адміністратором інформаційної системи, є розпорядником інформації, що зберігається в інформаційній системі, та здійснює організаційні, технічні та інші заходи, необхідні для забезпечення роботи та розвитку інформаційної системи.

Покриття витрат агента експериментального проєкту за провадження діяльності, визначеної абзацом четвертим пункту 8 Порядку № 952, становить 0,5 відсотка суми нарахованого кешбеку, що підлягає перерахуванню на рахунки отримувачів кешбеку за здійснені у попередньому місяці покупки товарів українського виробництва, та виплачується агенту експериментального проекту за підсумками звітного місяця разом із перерахуванням кешбеку розрахунковому банку.

З метою взаємодії між Мінекономіки, агентом експериментального проекту та технічним адміністратором інформаційної системи укладається договір про інформаційну взаємодію, яким регулюються питання щодо механізму та каналів інформаційного обміну, обсягу, змісту, формату та структури інформації, що передається.

Відповідно до пункту 12 Порядку № 952 для участі в експериментальному проєкті український виробник та продавець подають заяву про приєднання до переліку українських виробників та/або переліку продавців (далі – заява про приєднання) в електронній формі засобами Порталу Дія. За результатами розгляду заяви про приєднання уповноважена особа агента експериментального проєкту включає або відмовляє у включенні суб'єктів господарювання до переліку українських виробників та/або переліку продавців.

Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, ПДВ та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Датою виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом (пункт 187.7 статті 187 розділу V ПКУ).

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 розділу V ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних (далі – ЄРПН), є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 198.6 статті 198 розділу V ПКУ).

Згідно з пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 розділу V ПКУ (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

У разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях (пункт 199.1 статті 199 розділу V ПКУ).

Згідно з пунктом 201.8 статті 201 розділу V ПКУ право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 розділу V ПКУ.

Порядок реєстрації особи як платника ПДВ та анулювання такої реєстрації регулюється статтями 180 – 184 ПКУ та регламентується Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 № 1130, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 17.11.2014 за № 1456/26233.

Статтями 181 та 182 розділу V ПКУ визначено умови для реєстрації особи як платника ПДВ, відповідно до яких реєстрація особи як платника ПДВ може здійснюватися як в обов’язковому порядку, так і за добровільним рішенням особи.

Відповідно до пункту 181.1 статті 181 розділу V ПКУ у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V ПКУ, у тому числі операцій з постачання товарів/послуг з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі (зокрема, але не виключно шляхом встановлення спеціального застосунку або додатку на смартфонах, планшетах чи інших цифрових пристроях), нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1 млн грн (без урахування ПДВ), така особа зобов'язана зареєструватися як платник ПДВ у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 розділу V ПКУ, крім особи, яка є платником єдиного податку першої – третьої групи.

Згідно із розділами V та ХХ ПКУ до оподатковуваних операцій з постачання товарів/послуг належать операції, що підлягають оподаткуванню за основною ставкою ПДВ, ставкою 7, 14 відсотків, нульовою ставкою ПДВ та звільнені (умовно звільнені) від оподаткування ПДВ. Операції, які не є об’єктом оподаткування, не приймаються у розрахунок для визначення граничного обсягу операцій, по досягненню якого особа повинна зареєструватися як платник ПДВ.

Згідно з пунктами 183.1 та 183.2 статті 183 розділу V ПКУ для здійснення такої реєстрації особа не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто зазначеного вище обсягу оподатковуваних операцій з постачання товарів/послуг, повинна подати до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву платника ПДВ за формою № 1-ПДВ (далі – Заява).

Відповідно до пункту 184.2 статті 184 розділу V ПКУ анулювання реєстрації на підставі, визначеній у підпункті «а» пункту 184.1 статті 184 розділу V ПКУ, здійснюється за заявою платника ПДВ, а на підставах, визначених у підпунктах «б» – «з» пункту 184.1 статті 184 розділу V ПКУ, може здійснюватися за заявою платника ПДВ або за самостійним рішенням відповідного контролюючого органу.

Відповідно до підпункту «а» пункту 184.1 статті 184 розділу V ПКУ реєстрація діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку і відбувається у разі якщо будь-яка особа, зареєстрована як платник податку протягом попередніх 12 місяців, подала заяву про анулювання реєстрації, якщо загальна вартість оподатковуваних товарів/послуг, що надаються такою особою, за останні 12 календарних місяців була меншою від суми, визначеної статтею 181 розділу V ПКУ, за умови сплати суми податкових зобов'язань у випадках, визначених розділом V ПКУ.

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, що наявні у зверненнях, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1 – 2

Якщо кошти, у тому числі з бюджету України на покриття витрат за впровадження діяльності, визначеної пунктом 8 Порядку № 952, не є оплатою за поставлені платником ПДВ товари/послуги, то такі кошти згідно з пунктом 185.1 статті 185 розділу V ПКУ не включаються до бази оподаткування ПДВ.

Якщо такі кошти розглядаються як оплата (компенсація) за надані платником ПДВ товари/послуги, то вони включаються до бази оподаткування ПДВ, оскільки згідно з пунктом 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг на митній території України.

Таким чином, операції платника ПДВ – агента експериментального проєкту з постачання послуг підлягають оподаткуванню ПДВ, а кошти, отримані за такі надані послуги, включаються до бази оподаткування ПДВ.

При цьому включення таких сум до бази оподаткування ПДВ та, відповідно, оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг, залежить від конкретних умов і характеру таких операцій, пов’язаних з наданням товарів/послуг або виплатою винагороди (компенсації).

Виходячи з визначення терміну «послуга», зазначеному у підпункті 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ, описані в абзаці четвертому пункту 8 Порядку № 952 дії Товариства відповідають такому визначенню, оскільки вони передбачають виконання Товариством певних функцій на користь інших учасників експериментального проєкту, здійснення відповідних заходів, необхідних для забезпечення роботи та розвитку інформаційної системи, тощо.

Водночас з метою уникнення неоднозначного трактування норм чинного законодавства у частині правомірності віднесення (або не віднесення) описаних у пункті 8 Порядку № 952 дій Товариства до тієї чи іншої категорії послуг та визначення коду послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (далі – ДКПП) ДПС рекомендує звернутися до Мінекономіки та ДП «Науково-дослідний інститут метрології вимірювальних і управляючих систем» (розробник ДКПП) за адресою: 79008, м. Львів, вул. Кривоноса, 6.

При визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій платники податку повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку –  превалювання сутності над формою, згідно з яким  операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996).

Проте визначати об’єкт оподаткування ПДВ та застосовувати режим звільнення від оподаткування ПДВ мають право особи, які зареєстровані платниками ПДВ. Оскільки Товариство не зареєстровано як платник ПДВ, то до дати реєстрації платником ПДВ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг відсутні податкові наслідки з ПДВ.

При обрахунку обсягів операцій з постачання товарів/послуг для цілей реєстрації  платником ПДВ враховується не сума грошових коштів, отриманих Товариством (у тому числі з бюджету), а вартість товарів/послуг, які були поставлені (надані, виконані) особою за попередні 12 календарних місяців, або за які була отримана попередня оплата.

Отже, якщо загальний обсяг операцій Товариства з постачання товарів/послуг на митній території України, які є об’єктом оподаткування ПДВ згідно з розділом V ПКУ, протягом останніх 12 календарних місяців перевищує 1 млн грн, то згідно з вимогами ПКУ Товариство має подати до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням Заяву і, відповідно, зареєструватись як платник ПДВ в обов’язковому порядку.

При цьому ДПС звертає увагу, що будь-яка особа, яка підлягає обов'язковій реєстрації як платник ПДВ, і у випадках та в порядку, передбачених статтею 183 розділу V ПКУ, не подала до контролюючого органу Заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату ПДВ на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування (пункт 183.10 статті 183 розділу V ПКУ).

Щодо питання 3

Податкові зобов'язання згідно з пунктами 198.5 статті 198 та/або 199.1 статті 199 розділу V ПКУ нараховуються за товарами/послугами, необоротними активами придбаними / виготовленими з ПДВ, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи придбані для використання / починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ / частково в оподатковуваних, а частково в неоподатковуваних ПДВ операціях платника податку.

В розглянутій у зверненні ситуації норми пунктів 198.5 статті 198 та/або 199.1 статті 199 розділу V ПКУ не застосовуються.

Щодо питання 4

Якщо загальний обсяг здійснених Товариством операцій з постачання товарів/послуг, які є об'єктом оподаткування ПДВ, за останні 12 календарних місяців був меншим від суми, встановленої статтею 181 розділу V ПКУ, то реєстрація як платника ПДВ може бути анульована за добровільним рішенням (при дотриманні умов, визначених статтею 184 розділу V ПКУ).

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 роздiлу II ПКУ).