Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ГУ ДПС У ХАРКІВСЬКІЙ ОБЛАСТІ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 11.03.2025 р. № 1245/ІПК/20-40-24-07-05

Індивідуальна податкова консультація

 

Головне управління ДПС у Харківській області (далі – ГУ ДПС) за результатами розгляду звернення на отримання індивідуальної податкової консультації щодо практичного застосування норм податкового законодавства, яке надійшло в електронній формі через електронний кабінет, та керуючись статтею 52 Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (зі змінами) (далі – ПКУ), з урахуванням фактично викладених обставин, в межах компетенції повідомляє.

Платник податків у своєму зверненні зазначив, що є фізичною особою – підприємцем – платником єдиного податку третьої групи, здійснює діяльність за КВЕД 68.20 (надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна). Користування нерухомим майном передбачає забезпечення його електропостачанням, водопостачанням, тощо. Залишається незрозумілим питання щодо компенсації орендодавцеві, фізичній особі –підприємцю, що перебуває на єдиному податку третьої групи зі ставкою 5 відсотків, комунальних витрат при укладенні договорів оренди за КВЕД 68.20.

Таким чином, платник податку просить надати йому індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи включається до доходу фізичної особи - підприємця - платника єдиного податку третьої групи відшкодована за договором оренди орендарем сума комунальних платежів?
2. Чи може фізична особа – підприємець отримувати відшкодувувану орендарем суму комунальних платежів як дохід за КВЕД 68.20?
3. Чи можуть отримані відшкодувані комунальні послуги на рахунок фізичної особи – підприємця (з оподаткуванням єдиним податком цих сум) бути підставою для виключення з Реєстру платників єдиного податку?
4. Чи можливо прописати в договорі оренди, умови визначення складу орендної плати – постійна частина та змінна частина орендної плати, яка включатиме в себе використані орендарем комунальні послуги? Чи буде включатися до доходу фізичної особи – підприємця –платника єдиного податку третьої групи прописана таким чином у договорі орендна плата з двох частин?

Щодо першого – четвертого питань

Відносини власності та порядок реалізації права власності визначають Конституція України та Цивільний кодекс України (далі – ЦКУ).

Суб’єктами права власності за ЦКУ є український народ та інші учасники цивільних відносин, визначені статтею 2 ЦКУ, тобто фізичні та юридичні особи, держава Україна, Автономна Республіка Крим, територіальні громади, іноземні держави та інші суб’єкти публічного права (статті 2 та 318 ЦКУ).

Водночас серед цього переліку відсутній такий суб'єкт права власності
як фізична особа – підприємець.

Крім того, Конституція України та ЦКУ закріпили право приватної власності (стаття 41 та стаття 325 ЦКУ). Суб’єктами права приватної власності є фізичні та юридичні особи. Фізичні та юридичні особи можуть бути власниками будь-якого майна, за винятком окремих видів майна, які відповідно до закону не можуть їм належати. Склад, кількість та вартість майна, яке може бути у власності фізичних та юридичних осіб, не є обмеженими.

Таким чином, суб’єктом права власності законодавством визнаються фізичні особи (громадяни), які можуть бути власниками будь-якого майна, крім майна, яке не може знаходитися взагалі у власності фізичних осіб, і, водночас, не виокремлюється такий суб’єкт права власності як фізична особа – підприємець.

Статтею 2 Господарського кодексу України (далі – ГКУ) передбачено, що учасниками відносин у сфері господарювання є суб'єкти господарювання, у свою чергу суб’єктами господарювання згідно зі статтею 55 ГКУ є громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.

Власник має право використовувати своє майно для здійснення підприємницької діяльності, крім випадків, встановлених законом (частина перша статі 320 ЦКУ).

Отже, незалежно від того, який статус у подальшому фізична особа обере для себе, у тому числі у разі прийняття рішення про здійснення будь-якої діяльності, у т.ч. і підприємницької, суб'єктом права власності виступає саме фізична особа (громадянин), а не фізична особа – підприємець.

Відповідно до частини першої статті 810 ЦКУ за договором найму (оренди) житла одна сторона – власник житла (наймодавець) передає або зобов'язується передати другій стороні (наймачеві) житло для проживання у ньому на певний строк за плату.

Розмір плати за найм житла встановлюється у договорі найму житла (абзац перший частини першої статті 820 ЦКУ).

Договірні відносини, які виникають між орендарем та орендодавцем, регулюються ГКУ.

Відповідно до статті 283 ГКУ за договором оренди одна сторона (орендодавець) передає другій стороні (орендареві) за плату на певний строк у користування майно для здійснення господарської діяльності.

Істотними умовами договору оренди є: об’єкт оренди (склад і вартість майна з урахуванням її індексації); строк, на який укладається договір оренди; орендна плата з урахуванням її індексації; порядок використання амортизаційних відрахувань; відновлення орендованого майна та умови його повернення або викупу (стаття 284 ГКУ).

Орендна плата – це фіксований платіж, який орендар сплачує орендодавцю незалежно від наслідків своєї господарської діяльності. Розмір орендної плати може бути змінений за погодженням сторін, а також в інших випадках, передбачених законодавством (стаття 286 ГКУ).

Отже, основним предметом договору оренди є встановлення розміру орендної плати за користування майном.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПКУ визначено, що господарська діяльність – діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Пунктом 5 частини першої статті 1 Закону України від 09 листопада 2017 року № 2189-VIII «Про житлово-комунальні послуги» (далі – Закон № 2189) визначено, що житлово-комунальні послуги – це результат господарської діяльності, спрямованої на забезпечення умов проживання та/або перебування осіб у житлових і нежитлових приміщеннях, будинках і спорудах, комплексах будинків і споруд відповідно до нормативів, норм, стандартів, порядків і правил, що здійснюється на підставі відповідних договорів про надання житлово-комунальних послуг.

При цьому індивідуальний споживач – це, зокрема, фізична особа, яка є власником (співвласником) нерухомого майна, або за згодою власника інша особа, яка користується об'єктом нерухомого майна і отримує житлово-комунальну послугу для власних потреб та з якою або від імені якої укладено відповідний договір про надання житлово-комунальної послуги (пункт 6 частини першої статті 1 Закону № 2189).

Тобто Законом № 2189 не передбачено індивідуального споживача зі статусом фізична особа – підприємець.

Виконавець комунальної послуги – це суб’єкт господарювання, що надає комунальну послугу споживачу відповідно до умов договору (пункт 2 частини першої статті 1 Закону № 2189).

Комунальні послуги – послуги з постачання та розподілу природного газу, постачання та розподілу електричної енергії, постачання теплової енергії, постачання гарячої води, централізованого водопостачання, централізованого водовідведення, управління побутовими відходами (пункт 2 частини першої статті 5 Закону № 2189).

Правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку встановлено главою 1
розділу XIV ПКУ.

Згідно з пунктом 291.3 статті 291 ПКУ фізична особа – підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному главою 1 розділу XIV ПКУ.

До платників єдиного податку, які відносяться до третьої групи, належать фізичні особи – підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена, та юридичні особи – суб’єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 1167 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня податкового (звітного) року (підпункт 3 пункту 291.4 статті 291 ПКУ).

Умови, відповідно до яких фізичні особи – підприємці не можуть бути платниками єдиного податку першої – третьої груп, визначені у пункті 291.5 статті 291 ПКУ.

Згідно з підпунктом 291.5.3 пункту 291.5 статті 291 ПКУ не можуть бути платниками єдиного податку першої – третьої груп суб'єкти господарювання – фізичні особи – підприємці, які надають в оренду земельні ділянки, загальна площа яких перевищує 0,2 гектара, житлові приміщення та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 400 квадратних метрів, нежитлові приміщення (споруди, будівлі) та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 900 кв. метрів.

Порядок визначення доходів та їх склад для платників єдиного податку першої – третьої груп передбачено статтею 292 ПКУ.

Відповідно до пункту 292.1 статті 292 ПКУ доходом платника єдиного податку фізичної особи – підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пункт 292.3 статті 292 ПКУ. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Платники єдиного податку несуть відповідальність відповідно до ПКУ за правильність обчислення, своєчасність та повноту сплати сум єдиного податку, а також за своєчасність подання податкових декларацій (пункт 300.1 статті 300 ПКУ).

У разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку першої - третьої груп вимог, встановлених цією главою, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої - третьої груп проводиться за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення. У такому випадку суб'єкт господарювання має право обрати або перейти на спрощену систему оподаткування після закінчення чотирьох послідовних кварталів з моменту прийняття рішення контролюючим органом (пункт 299.11 статті 299 ПКУ).

Таким чином, доходом фізичної особи – підприємця – платника єдиного податку від надання в оренду власного чи орендованого нерухомого майна є, виключно дохід у вигляді орендної плати, яка включається до доходу платника єдиного податку та оподатковується у порядку, визначеному главою 1 розділу XIV ПКУ.

Враховуючи викладене, у разі якщо відповідно до умов договору оренди сплата комунальних платежів здійснюється у складі орендної плати, тобто сума орендної плати включає суму комунальних платежів, то з метою оподаткування дохід у вигляді сплачених комунальних платежів повністю включається до доходу платника єдиного податку, як орендна плата з відповідним оподаткуванням.

Водночас, якщо відповідно до умов договору оренди сплата комунальних платежів здійснюється орендарем окремо від орендної плати у вигляді відшкодування витрат орендодавця на сплату комунальних послуг, то сума такого відшкодування не включається до доходу фізичної особи – підприємця – платника єдиного податку, а оподатковується за загальними правилами, встановленими розділом IV ПКУ для платників податків – фізичних осіб, оскільки зазначені послуги надаються іншими суб’єктами господарювання з якими укладаються відповідні договори безпосередньо власником нерухомого майна, тобто фізичною особою.

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розділом IV ПКУ, згідно з пунктом 162.1 статті 162 ПКУ платником податку, зокрема, є фізична особа – резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

Підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 ПКУ передбачено, що об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Статтею 165 ПКУ визначено виключний перелік доходів, які не включаються до загального (місячного) річного оподатковуваного доходу платника податків.

Водночас до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, зокрема інші доходи, крім зазначених у статті 165 ПКУ (підпункт 164.2.20 пункт 164.2 статті 164 ПКУ).

Згідно з пунктом 167.1 статті 167 ПКУ ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 – 167.5 статті 167 ПКУ).

Також вказаний дохід є об’єктом оподаткування військовим збором для платників, зазначених у підпункті 1 підпункту 1.1 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ (підпункт 1 підпункт 1.2 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ).

Ставка військового збору для платників, зазначених у підпункті 1 підпункті 1.1 пункт 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, становить 5 відсотків від об’єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1 підпункту 1.2 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною підпунктом 4 підпункту 1.3 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ (підпункт 1 підпункту 1.3 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету визначено статтею 168 ПКУ та підпунктом 1.4 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Враховуючи зазначене, сума компенсації вартості житлово-комунальних послуг включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізичної особи з відповідним оподаткуванням з дати нарахування зазначеної компенсації.

ПКУ не регулює договірні відносини між сторонами цивільного договору.

Отже, питання визначення складу орендної плати у договорі знаходиться у правовому полі Міністерства юстиції України.

Водночас наголошуємо, що будь-які висновки щодо оподаткування конкретних доходів можуть надаватися за результатами перевірки умов, суттєвих обставин здійснення відповідних операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

 

______________________________________________________________________________________________Дана індивідуальна податкова консультація діє до зміни/втрати чинності норм законодавства, щодо яких надано індивідуальну податкову консультацію.