Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 11.03.2025 р. № 1270/ІПК/99-00-21-03-01 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо окремих питань, які виникають під час застосування режиму експортного забезпечення, зокрема особливостей коригування показників податкової накладної, складеної з метою вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту товарів, до яких застосовано режим експортного забезпечення
(далі – окремі види товарів) та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Податковий кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариством у грудні 2024 року з метою вивезення окремих видів товарів за межі митної території України у митному режимі експорту було складено і зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкову накладну. Для приведення показників такої податкової накладної у відповідність із показниками митної декларації після завершення вивезення за межі митної території України окремих видів товарів Товариством 13.01.2025 зареєстровано в ЄРПН розрахунок коригування відповідно до підпункту «б» підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу  (далі – РК_РЕЗ_2). Після цього, як інформує Товариство,
у зв’язку з виявленням 30.01.2025 помилки в митній декларації (некоректно
встановлена валюта та, відповідно, показник про статистичну вартість товару), до такої митної декларації було складено аркуш коригування.

З огляду на викладене Товариство просить надати індивідуальну податкову
консультацію з питання щодо особливостей коригування податкової накладної, складеної з метою вивезення окремих видів товарів за межі митної території України у митному режимі експорту, у разі якщо після приведення її показників у відповідність з показниками митної декларації шляхом реєстрації в ЄРПН РК_РЕЗ_2, до такої митної декларації було складено аркуш коригування.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, зборів і митних платежів, регулюються нормами Податкового кодексу, Митного кодексу України (далі – Митний кодекс) та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 розділу І Податкового кодексу і частина друга статті 1 розділу І Митного кодексу).

Особливості поміщення у митний режим експорту окремих видів товарів  визначено в пункті 9³⁵ розділу ХХІ Митного кодексу, в якому, зокрема, передбачено, що декларування окремих видів товарів здійснюється на підставі окремої періодичної, спрощеної митної декларації або митної декларації, заповненої у звичайному порядку, до якої декларантом обов’язково вносяться відомості про дату та номер відповідної податкової накладної, складеної за операцією з вивезення за межі митної території України таких товарів у порядку, визначеному в пункті 97 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу, та зареєстрованої в ЄРПН не пізніше ніж за 30 днів до дня подання такої митної декларації.

При цьому, відповідно до абзацу восьмого пункту 9³⁵ розділу ХХІ Митного кодексу оформлення окремих видів товарів на підставі окремої періодичної, спрощеної митної декларації або митної декларації, заповненої у звичайному порядку здійснюється за умови, що заявлена в такій декларації фактурна вартість товару не може бути нижчою, ніж вартість цього товару, розрахована згідно з мінімально допустимими експортними цінами, визначеними відповідно до
статті 19² розділу ІІ Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-ХІІ «Про зовнішньоекономічну діяльність», зі змінами (далі – Закон № 959-ХІІ), на дату подання такої митної декларації, крім випадків здійснення декларування товару на підставі форвардного контракту, для яких особливості визначення фактурної вартості, здійснюються з урахуванням вимог абзацу дев’ятого пункту 9³⁵ розділу ХХІ Митного кодексу.   

 Не виконання декларантом вимоги щодо заявленої у митній декларації фактурної вартості окремих видів товарів є однією з підстав для прийняття митним органом рішення про відмову в митному оформленні таких товарів.

Відповідно до Порядку заповнення митних декларацій за формою єдиного адміністративного документа, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.05.2012 № 651, зареєстрований  у Міністерстві юстиції України 14.08.2012 № 1372/21684, зі змінами (далі – Порядок № 651), фактурна вартість товару наводиться у графі 42 «Ціна товару» митної декларації у валюті, в якій складені рахунки або інші документи, що визначають вартість товару, з точністю до чотирьох знаків (абзац перший правил заповнення графи 42 глави 1 розділу II Порядку № 651).

При цьому, значення графи 42 (фактурна вартість) митної декларації є основною складовою для визначення значення показника графи 46 «Статистична вартість» митної декларації, який у випадках, передбачених правилами заповнення графи 46 глави 1 розділу II Порядку № 651, зазначається у валюті України та розраховується, зокрема, шляхом поділу на 1000 й округлення до п’яти знаків у дробовій частині значення фактурної вартості товару, наведеного в графі 42 митної декларації, перераховане у валюту України за курсом, указаним у графі 23 «Обмінний курс» митної декларації.

Вартість товару є найважливішою його характеристикою і суттєвою умовою у сфері зовнішньоекономічної діяльності. Відповідно вартість товару повинна визначатись з необхідною і достатньою точністю, у тому числі щодо коду валюти, зокрема, але не виключно, для забезпечення виконання вимог Податкового кодексу та Митного кодексу у разі здійснення операцій із вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів.  

Водночас, зміна коду валюти, за якою визначено вартість товару, після завершення митного оформлення експорту окремих видів товарів, безпосередньо впливає на значення показника заявленої фактурної вартості таких товарів у відповідній періодичній, спрощеній митній декларації або митній декларації, заповненій у звичайному порядку, та може бути проведена за умови, якщо така зміна не призведе до ризику заниження показника фактурної вартості нижче за вартість товару, розраховану згідно з мінімально допустимими експортними цінами, у порядку передбаченому в пункті 9³⁵ розділу ХХІ Митного кодексу.     

Тимчасово, на період дії режиму експортного забезпечення, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до статті 19² розділу ІІ Закону
№ 959-ХІІ  оподаткування ПДВ операцій із вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів здійснюється з урахуванням особливостей, передбачених у пункті 97 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу.

У підпункті 97.1 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу передбачено, що платник ПДВ з метою вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів зобов’язаний за кожним таким товаром скласти окрему податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН до дня подання митної декларації для митного оформлення таких товарів.

Згідно з положеннями підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу коригування показників податкової накладної, складеної з метою вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, здійснюється шляхом складання розрахунків коригування поетапно, із дотриманням певних умов на кожному з таких етапів.

При цьому, відповідно до підпункту «б» підпункту 97.4 пункту 97
підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу коригування показників податкової накладної з метою приведення її у відповідність із показниками митної декларації (РК_РЕЗ_2) здійснюється виключно після завершення вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів та подання усіх необхідних додаткових декларацій для митного оформлення за відповідною митною декларацією.

Тобто, у випадку складання РК_РЕЗ_2 Податковим кодексом визначено лише період, раніше якого такий РК_РЕЗ_2 не може бути складено і зареєстровано в ЄРПН. Однак положення Кодексу не обмежують в строках щодо граничної дати складання та реєстрації РК_РЕЗ_2 в ЄРПН, що дозволяє врахувати та відобразити в ньому остаточні дані митного оформлення за операцією з експорту окремих видів товарів, у тому числі з урахуванням, за наявності, складених до відповідної митної декларації аркушів коригування.

Важливо, коригування показників податкової накладної, складеної за операціями з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, після реєстрації РК_РЕЗ_2 в ЄРПН не дозволяється, крім коригування таких показників як ставка податку та нарахована сума податку відповідно до підпункту «в» підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу (підпункт «б» підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу).

Отже, в ЄРПН може бути зареєстровано тільки один РК_РЕЗ_2.

Враховуючи зазначене, положення Податкового кодексу виключають можливість коригування показників податкової накладної, складеної з метою вивезення окремих видів товарів за межі митної території України у митному режимі експорту, у разі якщо після приведення її показників у відповідність з показниками митної декларації, шляхом реєстрації в ЄРПН РК_РЕЗ_2, до такої митної декларації було складено аркуш коригування, крім випадку коригування таких показників як ставка податку та нарахована сума податку.  

Окрім цього звертаємо увагу, що з урахуванням вимог, визначених у
підпункті 97.5 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу операції з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів відображаються у складі податкової декларації з ПДВ за звітний (податковий) період, на який припадає дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформленої відповідно до вимог митного законодавства.

Таким чином, відображення таких операцій у складі податкової декларації з ПДВ здійснюється на основі показників, що містяться в митних деклараціях,
на підставі яких здійснено митне оформлення окремих видів товарів
(з урахуванням, за наявності, складених до них аркушів-коригування), тобто незалежно від показників податкової накладної та складених і зареєстрованих в ЄРПН до неї розрахунків коригування, зокрема РК_РЕЗ_2. Це дозволяє забезпечити послідовність і точність декларування інформації за такою операцією, адже підтверджується не лише факт здійснення операції з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, але й правильність відображення її показників в податковій декларації з ПДВ.

Згідно з підпунктом 2 пункту 3 розділу V Порядку заповнення податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України
від 28.01.2016 № 21, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 № 159/28289, зі змінами, операції з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів відображаються у відповідних
рядках 2.3.1, 2.3.2 та/або 2.3.3 (залежно від застосованої ставки податку)
розділу І «Податкові зобов’язання» податкової декларації з ПДВ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу).