Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 12.03.2025 р. № 1342/ІПК/99-00-09-04-03 ІПК

     

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду              звернення товариства з обмеженою відповідальністю (далі – Товариство), щодо практичного застосування окремих норм законодавства стосовно змішування пального, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні Товариство зазначає, що є платником акцизного податку з реалізації пального,  має ліцензії на право оптової торгівлі пальним за наявності місць оптової торгівлі пальним та на право оптової торгівлі за відсутності місць оптової торгівлі пальним.

Підприємство планує розпочати діяльність зі змішування (додавання до бензинів автомобільних обов’язкової частки біоетанолу) з використанням установки змішування рідин «УЗР-1» на виконання норм статті 1 Закону України від 14 січня 2000 року № 1391-XIV «Про альтернативні види палива» (далі – Закон № 1391).

Товариство зазначає, що відповідно до статті 1 Закону № 1391 під нормативно визначеною обов'язковою часткою вмісту рідкого біопалива (біокомпонентів)  в  обсягах  бензинів  автомобільних розуміється вміст рідкого

біопалива (біокомпонентів) у всіх обсягах бензинів автомобільних, що відпускаються  з  місць  оптової  торгівлі  пальним,   місць   роздрібної   торгівлі

пальним, крім бензинів з октановим числом 98 і вище та бензинів, що поставляються для потреб Міністерства оборони України, центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері державного матеріального резерву, та для створення мінімальних запасів нафти та нафтопродуктів, що становить з 1 травня 2025 року не менш як 5 відсотків об'ємних, за абсолютної похибки визначення ± 1 відсоток.

Враховуючи зазначене Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Яким чином здійснюється реєстрація місць зберігання біоетанолу в Єдиному державному реєстрі місць зберігання? Які вимоги до резервуарів для зберігання спирту етилового, біоетанолу?
2. Чи потрібно Товариству реєструватися платником акцизного податку з реалізації спирту етилового при виробництві  бензинів автомобільних  із залученням біоетанолу, при дотриманні умов цільового використання біоетанолу? Оскільки поняття «реалізація спирту етилового» застосовується виключно до суб’єктів господарювання, що здійснюють діяльність з виробництва спирту етилового.
3. Чи вірно розуміє Товариство, що при змішуванні (додаванні до бензинів автомобільних обов’язкової частки біоетанолу) бензинів автомобільних із залученням біоетанолу (підпункт  г підпункту 229.1.1пункту 229.1 статті 229 Кодексу) не потрібно реєструвати акцизний склад, встановлювати та реєструвати на таких акцизних складах витратоміри-лічильники спирту етилового та масові витратоміри на кожному місці отримання та відпуску біоетанолу? Оскільки такий обов’язок поширюється виключно на виробників спирту етилового (підпункт 230.1.1 пункту 230.1 статті 230 Кодексу, пункт 5 Постанови Кабінету Міністрів України від 27.01.2023 № 77 «Про затвердження вимог до обліку, зберігання, відпуску, приймання і транспортування спирту етилового та норм втрат спирту етилового під час зберігання та транспортування залізничним, водним і автомобільним транспортом» (далі – Постанова №77)) та суб’єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції, визначеної у підпунктах д-ж підпункту 229.1.1 пункту 229.1 ст. 229 Кодексу.
4. Чи має змогу Товариство отримувати біоетанол за ставкою 0 гривень за 1 літр 100-відсоткового спирту відповідно до підпункту г підпункту 229.1.1 пункту 229.1 ст. 229 Кодексу, що буде використовуватись для додавання до бензинів автомобільних обов’язкової частки біоетанолу на виконання вимог Закону № 1391, за умови організації податкового посту на підприємстві відповідно до підпункту 229.1.4 пункту 229 статті 229 Кодексу та оформлення податкових векселів в порядку, визначеному статтею 229 Кодексу?
5. Чи вважається в розумінні  Закону України від 18 червня 2024 року № 3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі – Закон № 3817), Закону № 1391, Кодексу, Постанови № 77 діяльність суб’єктів господарювання з додавання біоетанолу до бензинів автомобільних обов’язкової частки  біоетанолу на виконання Закону № 1391- виробництвом?

Чи потрібно Товариству, яке має ліцензію на право оптової торгівлі пальним за наявності місць оптової торгівлі отримувати додатково ліцензію на право виробництва пального при здійсненні додавання до бензинів автомобільних обов’язкової частки  біоетанолу на виконання Закону № 1391, враховуючи норми:

частин четвертої статті 8 Закону № 1391, що змішувати паливо моторне та/або паливо моторне альтернативне з рідким біопаливом (біокомпонентами) мають право суб'єкти господарювання, які здійснюють діяльність з виробництва та/або імпорту пального та/або здійснюють оптову торгівлю пальним, на підставі виданих ліцензій на право:

виробництва пального;

оптової торгівлі пальним;

частини п’ятої статті 8 Закону № 1391, що змішування палива моторного та/або палива моторного альтернативного з рідким біопаливом (біокомпонентами) здійснюється лише на місці виробництва пального та/або місці оптової торгівлі пальним, де загальна місткість розташованих ємностей (резервуарів), що використовуються для зберігання пального, становить не менше 1500 кубічних метрів, а суб'єкт господарювання, який на підставі відповідної ліцензії здійснює діяльність на зазначеному місці, є власником акредитованої випробувальної лабораторії або уклав договір з акредитованою випробувальною лабораторією щодо визначення показників якості пального. На кожну партію палива моторного та/або палива моторного альтернативного з вмістом рідкого біопалива (біокомпонентів) за результатами випробування в акредитованій випробувальній лабораторії складається документ про якість такого палива (паспорт якості);

частини тринадцятої статті 8 закону № 1391, що до бензинів автомобільних, імпортованих на територію України чи вироблених в Україні без вмісту нормативно визначеної обов'язкової частки рідкого біопалива (біокомпонентів) або з недостатньою кількістю рідкого біопалива (біокомпонентів), рідке біопаливо (біокомпоненти) для дотримання нормативно визначеної обов'язкової частки їх вмісту в бензинах автомобільних додається суб'єктами господарювання, які здійснюють діяльність з виробництва та/або імпорту пального та/або здійснюють оптову торгівлю пальним на митній території України.

6. Чи відповідає нормам  Закону № 3817, Закону № 1391, Кодексу, Постанови № 77 технологічна  схема здійснення змішування (додавання) біоетанолу до бензинів автомобільних, де:

подача бензину автомобільного без вмісту нормативно визначеної обов’язкової частки рідкого біопалива до установки змішування рідин «УЗР-1» здійснюватиметься безпосередньо з залізничних цистерн (пересувний акцизний склад);

подача біоетанолу зі стаціонарного складу  «резервуару» (зареєстрованого в Єдиному реєстрі місць зберігання);

готова продукція у результаті змішування (бензин автомобільний з обов’язковою часткою вмісту рідкого біопалива (біокомпонентів)) з   установки змішування рідин «УЗР-1» безпосередньо через трубопроводи потраплятиме в стаціонарний резервуар, обладнаний витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками, зареєстрованими в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального в резервуарі? 

7. Чи дозволяється, враховуючи норми Закону № 3817, Закону № 1391, Кодексу, Постанови № 77, здійснювати змішування (додавання) біоетанолу до бензинів автомобільних та здійснювати виробництво палива моторного альтернативного (на підставі отриманої ліцензії на право виробництва пального) розпорядником акцизного складу з використанням однієї установки змішування рідин «УЗР-1», при наявності достатньої кількості  резервуарів для зберігання окремо всіх компонентів та готової продукції?

Щодо питання 1

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва і обігу, зокрема, біоетанолу визначено Законом № 3817.

Відповідно до частини першої статті 1 Закону № 3817:

біоетанол – спирт етиловий зневоджений, вироблений з біомаси або із спирту етилового-сирцю для використання як біопалива або біокомпонента, що відноситься до товарної позиції 2207 згідно з УКТЗЕД (пункт 3 частини першої статті 1 Закону № 3817);

місце зберігання - місце, що використовується для зберігання спирту етилового, біоетанолу та спиртових дистилятів, або приміщення, що використовується для зберігання алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, відомості про місцезнаходження якого внесені до Єдиного реєстру місць зберігання (пунктом 47 частини першої статті 1 Закону № 3817).

Відповідно до частини першої статті 14 Закону № 3817 зберігання спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу здійснюється суб'єктом господарювання у місцях зберігання, внесених до Єдиного реєстру місць зберігання.

Згідно з частиною першою статті 39 Закону № 3817 зберігання спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнової сировини, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється суб'єктом господарювання в місцях зберігання зазначених товарів (продукції), внесених до Єдиного реєстру місць зберігання, крім випадків, визначених цим Законом.

Частиною четвертою статті 39 Закону № 3817 встановлено, що внесення відомостей до Єдиного реєстру місць зберігання про місця зберігання здійснюється, зокрема, посадовою особою центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, – щодо місць зберігання спирту етилового, у тому числі біоетанолу, за результатами розгляду заяви заявника про внесення місць зберігання до Єдиного реєстру місць зберігання.

Перелік відомостей, які містить Єдиний реєстр місць зберігання визначено частиною п’ятою статті 39 Закону № 3817, перелік відомостей, які повинні бути зазначені в заяві про внесення місць зберігання до Єдиного реєстру місць зберігання – частиною десятою статті 39 Закону № 3817, та перелік документів, копії яких додаються до заяви про внесення місць зберігання до Єдиного реєстру місць зберігання, – частиною одинадцятою статті 39 Закону № 3817.

Отже, реєстрація місць зберігання біоетанолу в Єдиному реєстрі місць зберігання здійснюється посадовою особою центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, за результатами розгляду відповідної заяви суб’єкта господарювання, яка відповідає вимогам частини десятої  статті 39 Закону № 3817 та до якої додано копії документів, визначені частиною одинадцятою статті 39 Закону № 3817.

Щодо законодавства стосовно вимог до резервуарів для зберігання спирту етилового, біоетанолу, крім вимог, визначених підпунктом 230.1.1 пункту 230.1 статті 230 Кодексу для їх виробників повідомляємо, що зазначене питання не належить до компетенції ДПС.

Відповідно до п. 1 Положення про Міністерство аграрної політики та продовольства України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 17 лютого 2021 року № 124 зі змінами, Міністерство аграрної політики та продовольства України (далі – Мінагрополітики) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України. Мінагрополітики є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує, зокрема, але не виключно, формування та реалізує політику з питань продовольчої безпеки держави, розвитку харчової і переробної промисловості.

 З питань законодавства щодо вимог до резервуарів для зберігання спирту етилового та біоетанолу Товариству  доцільно звернутись до Мінагрополітики.

Щодо питання 2

Відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Кодексу реалізація, зокрема, спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) спирту етилового з переходом права власності на такий спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу / акцизного складу пересувного:

до акцизного складу;

до акцизного складу пересувного;

для власного споживання чи промислової переробки;

будь-яким іншим особам.

Поняття «реалізація спирту етилового» застосовується виключно для суб'єктів господарювання, що здійснюють діяльність з виробництва спирту етилового.

Згідно з підпунктом 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 Кодексу платником акцизного податку є особа (у тому числі юридична особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без створення юридичної особи), постійне представництво, які реалізують пальне або спирт етиловий.

Отже, оскільки Товариство не є виробником спирту етилового, то у нього відсутня необхідність реєструватися платником акцизного податку з реалізації спирту етилового.

Щодо питання 3

Відповідно до підпункту 14.1.6 пункту 14.1 ст. 14 Кодексу акцизний склад – це:

а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі – приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;

б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Розпорядник акцизного складу – суб'єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб'єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу (підпункт 14.1.224 пункт 14.1 стаття 14 Кодексу).

Згідно з підпунктом 230.1.1 пункту 230.1 статті 230 Кодексу акцизні склади, на території яких виробляється спирт етиловий, у тому числі біоетанол, повинні бути обладнані:

на кожному місці отримання та відпуску спирту етилового неденатурованого, розташованому на акцизному складі, витратомірами-лічильниками спирту етилового, що призначені для безперервного вимірювання, запам'ятовування, фіксування та відображення в електронній формі даних про обсяг отримання або відпуску спирту етилового в декалітрах 100-відсоткового спирту, приведеного до температури 20° C (далі - витратомір-лічильник спирту етилового), зареєстрованими в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового;

на кожному місці отримання та відпуску спирту етилового денатурованого, у тому числі біоетанолу, розташованому на акцизному складі, масовими витратомірами, що призначені для безперервного вимірювання, запам'ятовування, фіксування та відображення в електронній формі даних про обсяг отримання та/або відпуску спирту етилового денатурованого, у тому числі біоетанолу, у кілограмах (далі - масовий витратомір), зареєстрованими в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового.

Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов'язані:

а) зареєструвати усі розташовані на акцизних складах витратоміри-лічильники спирту етилового та масові витратоміри у розрізі акцизних складів – в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового;

б) зареєструвати усі акцизні склади – у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового;

в) надіслати центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників спирту етилового та/або масових витратомірів засобами електронного зв'язку не пізніше ніж за 10 робочих днів до дня встановлення витратомірів-лічильників спирту етилового та/або масових витратомірів.

Отже, у разі, якщо Товариство не є виробником спирту етилового чи біоетанолу, воно не є розпорядником акцизного складу спирту етилового, то необхідність встановлювати та реєструвати витратоміри-лічильники спирту етилового та масові витратоміри на кожному місці отримання та відпуску спирту етилового в Єдиному державному реєстрі витратомірів - лічильників обсягу виробленого спирту етилового у Товариства не виникає. 

Водночас, Товариство є платником акцизного податку з реалізації пального та на нього поширюються вимоги підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Кодексу щодо реєстрації акцизного складу пального, обладнання витратомірами-лічильниками кожного місця відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі та їх реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального в резервуарі.

Щодо питання 4

Відповідно до підпункту г підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 Кодексу акцизний податок справляється за ставкою 0 гривень за 1 літр                    100-відсоткового спирту із біоетанолу, що використовується підприємствами для виробництва бензинів моторних сумішевих із вмістом біоетанолу, етил-трет-бутилового етеру (ЕТБЕ), інших добавок на основі біоетанолу.

Згідно з підпунктом 14.1.22 пункту 14.1 статті 14 Кодексу векселедавець для цілей розділу VI цього Кодексу – суб'єкт господарювання - виробник, який одержує, зокрема, з акцизного складу спирт етиловий для виробництва алкогольних напоїв, визначених статтею 225, а також для виробництва окремих видів продукції, визначених пунктом 229.1 статті 229 розділу VI цього Кодексу.

Векселедержатель для цілей розділу VI – контролюючий орган за місцем реєстрації векселедавця (підпункт 14.1.23 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.176 пункту 14.1 статті 14 Кодексу податковий вексель, авальований банком (податкова розписка) (далі –податковий вексель для цілей розділу VI цього Кодексу), – простий вексель, авальований банком, що видається векселедавцем, зокрема, до отримання з акцизного складу спирту етилового, і є забезпеченням виконання ним зобов'язання сплатити суму акцизного податку у строк, визначений статтями 225, 229 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом г підпункту 229.1.5 пункту 229.1 статті 229 Кодексу податковий вексель може бути виданий нафтопереробними заводами (чи іншими суб'єктами господарювання), які використовують біоетанол для виробництва бензинів моторних сумішевих із вмістом біоетанолу, етил-трет-бутилового етеру (ЕТБЕ), інших добавок на основі біоетанолу.

До отримання з акцизного складу спирту етилового неденатурованого, спирту етилового денатурованого (спирту технічного), біоетанолу, що використовуються для виробництва окремих видів продукції та на які підпунктом 229.1.1 цієї статті встановлено ставку податку 0 гривень за 1 літр 100-відсоткового спирту, видається податковий вексель на суму податку, нарахованого на обсяг спирту, що отримується виходячи із ставки, визначеної у пункті 215.3 статті 215 цього Кодексу (підпункт 229.1.2 пункту 229.1 статті 229 Кодексу)  

Податковий вексель вважається погашеним у разі документального підтвердження факту цільового використання спирту етилового для виробництва продукції, визначеної в підпункті 229.1.1 пункту 229.1 цієї статті, поданого векселедержателю у формі електронного документа відповідно до законодавства (підпункт 229.1.8 пункт 229.1 стаття 229 Кодексу).

Підпунктом 14.1.177 пункту 14.1 ст. 14 Кодексу визначено, що податковий пост – пост, що утворюється на території підприємств, де виробляються продукти з використанням підакцизних товарів, на які встановлено нульову ставку податку, що визначені у статті 229 цього Кодексу. На податковому посту здійснюють постійний безпосередній контроль постійні представники контролюючого органу за місцем його розташування.

Відповідно до підпункту 229.1.14 пункту 229.1 статті 229 Кодексу на підприємствах, де використовують спирт за нульовою ставкою, встановлюються податкові пости, порядок роботи яких визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Отже, застосування нульової ставки акцизного податку до операцій з  реалізації біоетанолу, що буде використовуватись Товариством для виробництва бензинів автомобільних з обов’язковою часткою біоетанолу на виконання вимог Закону № 1391, можливе за умови організації податкового посту  та  видачі,  до  отримання   біоетанолу   з   акцизного   складу   виробника біоетанолу, податкових векселів на суму акцизного податку, нараховану на обсяг спирту (біоетанолу), що отримується, виходячи із ставки, визначеної пунктом 215.3 статті 215 Кодексу. 

Щодо питань 5-7

Виробництво підакцизних товарів (продукції) – технологічний процес, в тому числі змішування, здійснення якого внаслідок зміни форми, властивостей або складу сировини, напівфабрикатів або готової продукції призводить до отримання підакцизних товарів (продукції, у тому числі сировини), надання таким товарам інших властивостей, що призводить або не призводить до збільшення обсягів таких товарів (підпункт 14.1.28¹ пункт 14.1 стаття 14 Кодексу).

Згідно з підпунктом 14.1.141 пункту 14.1 статті 14 Кодексу  паливо моторне сумішеве – види палива, отримані в результаті змішування палива, одержаного з нафтової сировини, з біоетанолом та добавками на основі біоетанолу, біодизелю або іншими біокомпонентами, вміст яких відповідає вимогам нормативних документів на паливо моторне сумішеве.

Відповідно до пункту 14 частини першої статті 1 Закону № 3817 виробництво пального – діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу, інших видів сировини, у тому числі невикопної біологічно відновлюваної сировини органічного походження (біомаси), в результаті якої отримується пальне та інші продукти переробки, а також діяльність із змішування пального (крім скрапленого газу) і добавок (присадок) в обсязі понад 1 відсоток загального об'єму пального.

Не вважається виробництвом пального змішування пального, яке класифікується за різними кодами згідно з УКТЗЕД, у результаті якого отримується пальне, що відноситься до одного з кодів УКТЗЕД пального, що змішувалося, змішування скрапленого газу, визначеного у підпункті 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, а також змішування пального (крім скрапленого газу) і добавок (присадок) до пального в обсязі                до 1 відсотка включно (частина третя статті 26 Закону № 3817).

Згідно зі статтею 1 Закону № 1391 під нормативно визначеною обов'язковою часткою вмісту рідкого біопалива (біокомпонентів) в обсягах бензинів автомобільних розуміється вміст рідкого біопалива (біокомпонентів) у всіх обсягах бензинів автомобільних, що відпускаються з місць оптової торгівлі пальним, місць роздрібної торгівлі пальним, крім бензинів з октановим числом 98 і вище та бензинів, що поставляються для потреб Міністерства оборони України, центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері державного матеріального резерву, та для створення мінімальних запасів нафти та нафтопродуктів, що становить з 1 травня 2025 року не менш як 5 відсотків об'ємних, за абсолютної похибки визначення ± 1 відсоток.

Отже, додавання нормативно визначеної обов’язкової частки біоетанолу до бензинів автомобільних у розмірі більше 1 відсотка загального об'єму пального є виробництвом палива моторного  сумішевого у  розумінні  підпункту  14.1.28¹

пункту  14.1 статті 14 Кодексу та Закону № 3817 і Товариство зобов’язане отримати ліцензію на таке виробництво пального.  

Згідно зі ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Державна податкова служба України (ДПС) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України че