Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 22.04.2025 р. № 2209/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо порядку нарахування/коригування податкових зобов’язань відповідно до статті 199 Податкового кодексу України (далі – ПКУ) та, керуючись статтею 52 ПКУ, повідомляє.

Як зазначено у зверненні, підприємством у 2023 році було сплачено постачальнику аванс за послуги, які планується використовувати частково в оподатковуваних, а частково в неоподатковуваних операціях, включено до податкового кредиту відповідні суми ПДВ на підставі податкової накладної, складеної постачальником, та нараховано податкові зобовʼязання відповідно до пункту 199.1 статті 199 ПКУ згідно з часткою, яка була розрахована за підсумками попереднього календарного року.

За підсумками 2023 року було здійснено перерахунок частки використання товарів/послуг в оподатковуваних/неоподатковуваних ПДВ операціях, та проведено коригування податкових зобовʼязань, нарахованих протягом року відповідно до пункту 199.1 статті 199 ПКУ.

У 2024 році підприємством здійснювалися оподатковувані та неоподатковувані ПДВ операції. При цьому послуги, за які було сплачено аванс у 2023 році, підприємству надані не були. Надання таких послуг постачальником та відповідно фактичне їх використання частково в оподатковуваних, а частково в неоподатковуваних операціях планується здійснити у 2025 році.

Платник податку просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи необхідно проводити річний перерахунок податкових зобовʼязань, нарахованих згідно з пунктом 199.1 статті 199 ПКУ, за результатами 2024 року, якщо у 2024 році послуги, про які йдеться у зверненні, надані не були;

2) чи можна стверджувати, що станом на 31.12.2024  нараховані податкові зобовʼязання відповідають обсягам здійснених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій;

3) якщо постачання послуг, за які було сплачено аванс у 2023 році, відбудеться у 2025 році, чи необхідно коригувати податкові зобовʼязання, які були нараховані згідно зі статтею 199 ПКУ за такими послугами у періоді їх придбання та перераховані за результатами 2023 року;

4) чи виконуються у такому випадку вимоги пункту 199.4 статті 199 ПКУ?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ.

Постачання товарів – будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

Постачання послуг – будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, ‒ дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку ‒ дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої ‒ дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів ‒ дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг ‒ дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПКУ на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в  Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відсутність факту реєстрації платником податку – продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту.

Правила формування податкового кредиту встановлено статтею 198 ПКУ.

Пунктом 198.3 статті 198 ПКУ передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв’язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи, ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з рахунку платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, − дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника;

дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2. статті 198 ПКУ).

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 ПКУ. Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Статтею 199 ПКУ встановлено порядок формування податкового кредиту у разі, якщо придбані товари/послуги використовуються частково в оподатковуваних, а частково в неоподатковуваних ПДВ операціях.

Так, у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – ні, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях (пункт 199.1 статті 199 ПКУ).

Частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року (пункт 199.2 статті 199 ПКУ).

Платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (пункт 199.4 статті 199 ПКУ).

Частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях, визначена з урахуванням норм пунктів 199.2 – 199.4 статті 199 ПКУ, застосовується для проведення коригування сум податкових зобов’язань, зазначених у пункті 199.1 статті 199 ПКУ. Результати перерахунку сум податкових зобов’язань відображаються у податковій декларації за останній податковий період року (пункт 199.5 статті 199 ПКУ).

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1, 3

Об’єктом оподаткування ПДВ є операції з постачання товарів/послуг, складовими частинами (подіями) яких є:

відвантаження/передача таких товарів/послуг продавцем покупцю та

здійснення оплати (попередньої оплати) за такі товари/послуги (незалежно від того, в якому порядку відбуваються такі події).

На дату настання першої з таких подій за операцією постачальник повинен скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін. Така податкова накладна є підставою для формування податкового кредиту покупцем. Нарахування податкового кредиту за такою податковою накладною здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги почали фактично використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку.

У разі якщо такі товари/послуги призначаються для використання частково в оподатковуваних, а частково – в неоподатковуваних операціях, то у звітному періоді, в якому у покупця товарів/послуг виникли підстави для включення сум ПДВ, сплачених (нарахованих) за операцією з їх придбання, до складу податкового кредиту, такий платник податку зобов’язаний за такими товарами/послугами визначити податкові зобов’язання відповідно до пункту 199.1 статті 199 ПКУ.

Надалі за підсумками календарного року платнику податку необхідно здійснити коригування нарахованих протягом року згідно з пунктом 199.1 статті 199 ПКУ податкових зобовʼязань, з урахуванням перерахованої відповідно до пункту 199.4 статті 199 ПКУ частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях.

У ситуації, описаній у зверненні, фактичне отримання послуг від постачальника є другою подією за операцією, яка не спричиняє податкових наслідків з ПДВ (як в частині нарахування постачальником податкових зобовʼязань та складання податкової накладної за операцією, так і в частині формування покупцем податкового кредиту та нарахування податкових зобовʼязань, передбачених пунктом 199.1 статті 199 ПКУ, а також їх коригування відповідно до пункту 199.4 статті 199 ПКУ).

Отже, якщо за операцією з придбання послуг, які призначаються для використання частково в оподатковуваних, а частково – в неоподатковуваних операціях, платником податку у 2023 році було сплачено постачальнику аванс, нараховано податкові зобов’язання відповідно до пункту 199.1 статті 199 ПКУ та за результатами 2023 здійснено коригування таких податкових зобовʼязань  відповідно до пункту 199.4 статті 199 ПКУ, при цьому фактично послуги буде отримано у 2025 році, то такі нараховані податкові зобовʼязання не потребують коригування/перерахунку як у 2024 році, так і у 2025 році (за умови відсутності інших підстав для коригування таких податкових зобовʼязань).

Водночас якщо платником податку, як зазначено у зверненні, протягом 2024 року здійснювалися оподатковуванні та неоподатковувані ПДВ операції, то податкові зобовʼязання, нараховані у 2024 році у звʼязку з використанням придбаних товарів/послуг в таких операціях, підлягають коригуванню у останньому податковому періоді 2024 року з урахуванням частки використання товарів/послуг в неоподатковуваних операціях, перерахованої за підсумками такого року.

Щодо питань 2, 4

Питання виконання платником податку вимог пункту 199.4 статті 199 ПКУ, а також відповідності нарахованих згідно зі статтею 199 ПКУ податкових зобовʼязань фактичним обсягам здійснених платником податку операцій не зʼясовуються у межах надання індивідуальної податкової консультації та можуть бути досліджені контролюючим органом виключно в межах перевірок, що проводяться відповідно до норм ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПКУ).