Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 28.04.2025 р. № 2345/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо податкових наслідків з ПДВ в описаній у зверненні ситуації та з урахуванням узгодженої з Міністерством фінансів України позиції, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариством опрацьовуються 3 ситуації та окремі питання, пов’язані із здійсненням операцій з постачання житла (об’єктів житлової нерухомості), а саме:

1 ситуація

На балансі підприємства обліковується 2 об’єкта житлової нерухомості (квартири). Один з них компанія придбала у лютому 2025 року у юридичної особи – резидента України на підставі договору купівлі-продажу житлової нерухомості на вторинному ринку, а саме таку нерухомість, яка вже раніше була внесена в Реєстр речових прав, з метою подальшого перепродажу фізичній особі резиденту України за більшою вартістю. Другий об’єкт було придбано у травні 2024 року та внесено засновником до статутного фонду. Обидва об’єкти придбавались без ПДВ, коли підприємство перебувало на єдиному податку. Після переходу на загальну систему оподаткування підприємство планує їх продати за більшою вартістю.

Питання:

1.1. чи підпадають такі операції під податкові пільги з ПДВ, які передбачено підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ;

1.2. які податкові зобов’язання виникатимуть при здійсненні таких 2х операцій з продажу таких об’єктів?

Ситуація 2

Після переходу на загальну систему оподаткування підприємство планує придбавати у фізичної чи юридичної особи - резидента України на підставі договорів купівлі-продажу житлову нерухомість на первинному ринку та на вторинному ринку, а саме таку нерухомість, яка вже раніше була внесена в Реєстр речових прав, з метою подальшого перепродажу фізичній особі резиденту України за більшою вартістю. Будь-які оздоблювальні або інші роботи на таких об’єктах здійснювати не планується.

Питання:

2.1. чи підпадають такі операції під податкові пільги з ПДВ, які передбачено підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ;

2.2. яким чином формується податковий кредит з ПДВ та податкові зобов’язання з ПДВ у випадку придбання підприємством житла при першому постачанні на первинному ринку та його подальшому продажі;

2.3. які податкові зобов’язання виникають при здійсненні операцій з продажу житла, придбаного на вторинному ринку?

Ситуація 3

Після переходу на загальну систему оподаткування підприємство планує придбати у фізичної чи юридичної особи резидента України на підставі договору купівлі-продажу житлову нерухомість на вторинному ринку, а саме таку нерухомість, яка вже раніше була внесена в Реєстр речових прав. В подальшому підприємство планує проведення оздоблювальних робіт, які не підпадають під поняття капітальний ремонт згідно з ДБН А.2.2-3-2014, п.3., а саме штукатурка, шпаклівка, фарбування, монтаж освітлювальних приладів, розеток, вимикачів, межкімнатних дверей, монтаж покриття підлоги та покриття стелі, встановлення сантехприладів та комплектування квартири меблями та побутовою технікою. Деякі оздоблювані роботи, меблі та побутова техніка буде придбаватися з ПДВ за ставкою 20 відсотків. Відповідно підприємство планує відносити до складу податкового кредиту суму ПДВ. Вартість таких покращень (оздоблювальних робіт та товарів) додається до вартості житлової нерухомості та здійснюється продаж фізичній особі резиденту України за ціною, вищою ніж вартість житлового об’єкта нерухомості, з витратами, понесеними на оздоблювальні роботи, меблі та побутову техніку.

Питання:

3.1. чи підпадають такі операції під податкові пільги з ПДВ, які передбачено підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ;

3.2. які податкові зобов’язання виникають при здійсненні такої операції;

3.3. яким чином будуть формуватися податковий кредит та податкові зобов’язання з ПДВ за операціями з придбання оздоблюваних робіт, меблів, побутової техніки та подальшому продажу житлового об’єкта нерухомості з витратами на оздоблювальні роботи, меблі та побутову техніку?

Разом з тим у зверненні не зазначено яким чином здійснювалося  будівництво зазначеного у зверненні житла (об’єктів житлової нерухомості), а саме: самостійно суб’єктом господарювання, чи із залученням генерального підрядника.

У зв’язку з цим ДПС надає загальне роз’яснення норм ПКУ щодо порушених у зверненні питань.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правовий статус товариств з обмеженою відповідальністю та товариств з додатковою відповідальністю, порядок їх створення, діяльності та припинення, права та обов'язки їх учасників визначено Законом України від 06 лютого                  2018 року № 2275-VIII «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» (далі – Закон № 2275).

Розмір статутного капіталу товариства складається з номінальної вартості часток його учасників, виражених у національній валюті України (частина перша статті 12 Закону № 2275).

Частиною першою статті 13 Закону № 2275 встановлено, що вкладом учасника товариства можуть бути гроші, цінні папери, інше майно, якщо інше не встановлено законом.

Особливості цивільного обороту об’єктів незавершеного будівництва і майбутніх об’єктів нерухомості визначає Закон України від 15 серпня 2022 року № 2518-ІХ «Про гарантування речових прав на об’єкти нерухомого майна, які будуть споруджені в майбутньому».

Об'єкти житлової нерухомості − будівлі, зареєстровані згідно із законодавством як об'єкти житлової нерухомості, дачні та садові будинки (підпункт 14.1.129 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Основні засоби – матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 20000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 20000 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік) (підпункт 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Продаж (реалізація) товарів – будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

 Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Порядок реєстрації особи як платника ПДВ регулюється статтями 180-183 розділу V ПКУ та регламентується Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 № 1130, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 17.11.2014 за № 1456/26233.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Особливості оподаткування ПДВ операцій з постачання житла (об'єктів житлової нерухомості) та операцій з постачання неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості визначено у підпункті 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ визначено, що звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання житла (об'єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості, крім першого постачання таких об'єктів.

У цьому підпункті перше постачання житла (об'єкта житлової нерухомості) означає:

а) першу передачу готового новозбудованого житла (об'єкта житлової нерухомості) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;

б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об'єкта житлової нерухомості) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об'єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв'язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.

У підпункті 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ перше постачання неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості означає першу передачу спеціального майнового права на відповідний об'єкт покупцю за договором купівлі-продажу неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості (перший продаж) від замовника будівництва / девелопера будівництва, за яким зареєстровано спеціальне майнове право на відповідний об'єкт.

Операції з першого постачання доступного житла та житла, що будується із залученням державних коштів, звільняються від оподаткування.

Правила формування і коригування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) встановлено статтями 187, 192, 198 і 201 розділу V ПКУ.

За операціями з першого постачання житла (об'єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості застосовується касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ (абзац п’ятий пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ).

Згідно з пунктами 201.1, 201.3, 201.5, 201.7, 201.8 та 201.10 статті 201  розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.

У разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПКУ та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком.

Податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування ПДВ, підлягають реєстрації в ЄРПН.

Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 розділу V ПКУ.

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН у терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 01 липня 2015 року, − у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

Правові основи оподаткування податком на прибуток підприємств встановлено розділом ІІІ та підрозділом 4 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу ІІІ ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями  ПКУ.

Різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів визначаються відповідно до статті 138 розділу ІІІ ПКУ.

Згідно з пунктом 138.1 статті 138 розділу ІІІ ПКУ фінансовий результат до оподаткування збільшується, зокрема:

на суму нарахованої амортизації основних засобів та/або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму залишкової вартості окремого об'єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта;

на суму залишкової вартості окремого об'єкта невиробничих основних засобів та/або невиробничих нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 розділу ІІІ ПКУ фінансовий результат до оподаткування зменшується, зокрема:

на суму розрахованої амортизації основних засобів та/або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 статті 138 розділу ІІІ ПКУ;

на суму залишкової вартості окремого об'єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень статті 138 розділу ІІІ ПКУ, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта;

на суму первісної вартості придбання або виготовлення окремого об'єкта невиробничих основних засобів та/або невиробничих нематеріальних активів та витрат на їх ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення, у тому числі віднесених до витрат відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі продажу такого об'єкта невиробничих основних засобів та/або нематеріальних активів, але не більше суми доходу (виручки), отриманої від такого продажу           (пункт 138.2 статті 138 розділу ІІІ ПКУ).

Порядок розрахунку амортизації основних засобів або нематеріальних активів для визначення об'єкта оподаткування встановлено пунктом 138.3         статті 138 розділу ІІІ ПКУ.

Відповідно до підпункту 138.3.1 пункту 138.3 статті 138 розділу ІІІ ПКУ розрахунок амортизації основних засобів та нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених підпунктом 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ, підпунктами 138.3.2 - 138.3.4 цього пункту. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Для розрахунку амортизації відповідно до положень цього пункту визначається вартість основних засобів та нематеріальних активів без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.

Згідно з підпунктами 138.3.2 пункту 138.3 статті 138 розділу ІІІ ПКУ не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел, зокрема:

витрати на придбання / самостійне виготовлення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів;

витрати на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів.

Терміни «невиробничі основні засоби», «невиробничі нематеріальні активи» означають відповідно основні засоби, нематеріальні активи, не призначені для використання в господарській діяльності платника податку.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС з урахуванням узгодженої з Міністерством фінансів України позиції інформує.

Так, з огляду на норми, визначені підпунктом 197.1.14 пункту 197.1                статті 197 розділу V ПКУ, мають місце операції з постачання двох окремих об’єктів, а саме:

1) операції з постачання житла (об'єктів житлової нерухомості);

2) операції з постачання неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості.

З метою застосування норм вказаного підпункту ПКУ для операцій з постачання кожного із таких об’єктів передбачено окреме визначення терміну «перше постачання».

Перелік операцій, які вважаються першим постачанням житла (об'єкта житлової нерухомості), визначено в абзацах 3 і 4 підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Перелік операцій, які вважаються першим постачанням неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості, визначено в абзаці 5 підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Ситуація 1

Щодо питань 1.1 і 1.2 (у частині оподаткування ПДВ)

Операції підприємства з постачання житла (попередньо придбаного у юридичних осіб без ПДВ), які не вважаються першим постачанням житла у розумінні норм підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з вказаним                  підпунктом ПКУ. За безпосередньо такими звільненими від оподаткування ПДВ операціями податкові зобов’язання з ПДВ не визначаються, але при цьому необхідно скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни (якщо підприємство буде зареєстроване як платник ПДВ).

Щодо питання 1.2 (у частині оподаткування податком на прибуток підприємств)

У разі продажу юридичною особою - платником податку на прибуток фізичній особі – резиденту України об’єктів основних засобів (житлової нерухомості), що належать до невиробничих основних засобів, такий платник збільшує фінансовий результат до оподаткування на суму залишкової вартості окремих об’єктів невиробничих основних засобів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності  та зменшує фінансовий результат до оподаткування на суму первісної вартості придбання невиробничих основних засобів, але не більше суми доходу (виручки), отриманої від такого продажу.

Ситуація 2

Щодо питань 2.1 - 2.3

Якщо житло придбавалося підприємством з ПДВ у постачальників - платників ПДВ (вважалося першим постачанням житла у розумінні норм підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ) і на дату такого придбання підприємство було зареєстровано як платник ПДВ, то формування підприємством податкового кредиту з ПДВ за такою операцією повинно було здійснюватися на підставі податкових накладних, складених та зареєстрованих в ЄРПН такими постачальниками – платниками ПДВ.   

Операції підприємства з подальшого постачання фізичним особам такого житла, підлягатимуть звільненню від оподаткування ПДВ згідно з                      підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ. За безпосередньо такими звільненими від оподаткування ПДВ операціями податкові зобов’язання з ПДВ не визначаються, але при цьому необхідно скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни (якщо підприємство буде зареєстроване як платник ПДВ).

Одночасно з цим, у підприємства (платника ПДВ) виникатиме обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, якщо житло попередньо було придбане підприємством з ПДВ (вважалося першим постачанням житла у розумінні норм підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ) і призначалося або почало використовуватися у повній мірі в неоподатковуваних ПДВ операціях (у тому числі в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до вказаного вище підпункту ПКУ).

Ситуація 3

<