Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 07.04.2025 р. № 1861/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України розглянула звернення                            щодо податкових наслідків в описаній у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Підприємство є державним унітарним підприємством, майно якого перебуває у державній власності і закріплено за Підприємством на праві господарського відання.

Підприємство зареєстровано платником ПДВ та є платником податку на прибуток підприємств на загальних підставах.

На території порту Підприємства була створена спеціальна (вільна) економічна зона «Порто-франко» (далі – СЕЗ «Порто-франко») строком на 25 років, яка 25.03.2025 припинила існування.

Підприємство як суб’єкт СЕЗ «Порто-франко» відповідно до договору від 31.01.2003 на реалізацію інвестиційного проєкту «Контейнерний термінал ВЕЗ «Порто-франко» здійснювало внесення інвестицій у вигляді придбаного підприємством за власні кошти та імпортованого технологічного обладнання та техніки на пільгових умовах з оформленням відповідних митних декларацій у митний режим спеціальної (вільної) зони «Порто-франко» з нарахуванням ПДВ та мита з умовним способом платежу.

Зазначене технологічне обладнання та техніка (далі – Майно), які були ввезені на митну територію України на умовах пільгового режиму оподаткування включають:

телескопічний контейнерний навантажувач;

частини до контейнерного перевантажувача, які використані у модернізації такого перевантажувача та підлягають списанню у зв’язку з завершенням його використання у господарській діяльності;

частини причального контейнерного портального перевантажувача, які використано при складанні такого перевантажувача.

При цьому, телескопічний контейнерний навантажувач та причальний контейнерний портальний перевантажувач є окремими об’єктами основних засобів та використовуються у господарській діяльності Підприємства.

У зв’язку із припиненням 25.03.2025 існування СЕЗ «Порто-франко» Підприємство планує здійснити оформлення зазначеного технологічного обладнання та техніки в митному режимі імпорт (випуск у вільний обіг) з поданням відповідної митної декларації.

Враховуючи вищевикладене, Підприємство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи зобов’язане Підприємство скласти податкову накладну на суму ПДВ, сплаченого при митному оформленні Майна; на яку дату складається така податкова накладна, який порядок її заповнення та відображення в податковій декларації з ПДВ;

2) чи має право Підприємство включити до податкового кредиту суму ПДВ, сплачену при митному оформленні частин до контейнерного перевантажувача, які були використані в рамках його модернізації та у зв’язку із завершенням його використання у господарській діяльності підлягають списанню після їх розмитнення, та чи виникає при цьому у Підприємства обов’язок нарахувати податкові зобов’язання згідно з пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ;

3) чи має право Підприємство включити до податкового кредиту суму ПДВ, сплачену при митному оформленні частин причального контейнерного портального перевантажувача, які використано при складанні такого перевантажувача;

4) чи підлягає сума мита, сплаченого Підприємством при розмитненні Майна у розмірі 5 відсотків від митної вартості, врахуванню у складі вартості такого Майна для цілей подальшого нарахування амортизації відповідно до пункту 138.3 статті 138 розділу ІІІ ПКУ;

5) чи підлягає сума витрат на послуги митного брокера, а також послуги незалежного оцінювача, який здійснюватиме визначення ринкової вартості Майна, отримані при розмитненні Майна, врахуванню у складі вартості цього Майна для цілей подальшого нарахування амортизації відповідно до пункту 138.3 статті 138 розділу ІІІ ПКУ?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, зборів і митних платежів, регулюються нормами ПКУ, Митного кодексу України (далі – МКУ) та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ і частина друга статті 1 розділу I МКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Порядок створення, функціонування та ліквідації СЕЗ «Порто-франко» визначено Законом України від 23 березня 2000 року № 1607-III «Про спеціальну (вільну) економічну зону «Порто-франко» на території Одеського морського торговельного порту» зі змінами (далі – Закон № 1607).

Згідно з частиною першою статті 1 Закону № 1607 СЕЗ «Порто-франко» створено на строк 25 років на території Одеського морського торговельного порту, на якій встановлювався та діяв спеціальний правовий режим економічної діяльності.

Частиною першою статті 13 Закону № 1607 передбачено, що СЕЗ «Порто-франко» вважається ліквідованою з моменту закінчення строку, на який її було створено, якщо його не продовжено в установленому законодавством України порядку.

Відповідно до статті 9 Закону № 1607 (у редакції від 23.03.2000), на території СЕЗ «Порто-франко» було запроваджено спеціальний митний режим, який передбачав, що у разі ввезення товарів та інших предметів (крім підакцизних) з-за меж митної території України для використання в межах СЕЗ «Порто-франко», ввізне мито та податок на додану вартість не справлялися.

Відповідно до підпункту 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 ПКУ основні засоби – матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 20000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 20000 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік.

Щодо оподаткування податком на додану вартість (питання 1 – 3)

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» – «г» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України; ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України.

З метою оподаткування ПДВ до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений МКУ.

Під ввезенням товарів на митну територію України розуміється сукупність дій, пов’язаних із переміщенням товарів через митний кордон України у будь-який спосіб у відповідному напрямку, відповідно до МКУ (підпункт 14.1.211 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Відповідно до підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ постачання товарів – це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Постачанням товарів також вважається ліквідація платником податку за власним бажанням необоротних активів, які перебувають у такого платника.

Не є постачанням товарів випадки, коли основні виробничі засоби або невиробничі засоби ліквідуються у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, а також в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення необоротних активів, або коли платник податку надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.

Пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ визначено, що у разі, якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.

Норма пункту 189.9 статті 189 розділу V ПКУ не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв’язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства, або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.

Правила формування податкових зобов'язань і податкового кредиту з ПДВ, а також складання податкових накладних та їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктом 187.8 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 розділу V ПКУ до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, із ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Пунктом 198.2 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов'язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 розділу V ПКУ.

У разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку (пункт 201.12 статті 201 розділу V ПКУ).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ (пункт 198.6 статті 198 розділу V ПКУ).

Особливості оподаткування ПДВ операцій під час переміщення товарів через митний кордон України визначені статтею 206 розділу V ПКУ та залежать від обраного митного режиму.

Згідно з підпунктом 206.10.2 пункту 206.10 статті 206 розділу V ПКУ до операцій із ввезення товарів з-за меж митної території України до вільної митної зони застосовується умовне повне звільнення від оподаткування за умови дотримання вимог та обмежень, встановлених МКУ.

Статтею 139 МКУ встановлено, що протягом 90 днів від дати скасування митного режиму вільної митної зони на території вільної митної зони промислового типу поміщені в митний режим вільної митної зони товари, що знаходяться на території цієї зони, повинні бути переміщені власником або уповноваженою ним особою на територію іншої вільної митної зони, реекспортовані чи задекларовані до іншого митного режиму.

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ, МКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

При здійсненні платником податку операції з ввезення товарів на митну територію України у митному режимі імпорту (в тому числі поміщення в такий митний режим товарів у зв’язку із скасуванням СЕЗ «Порто-франко») складання податкової накладної та її реєстрація в ЄРПН таким платником податку – імпортером не передбачено.

Щодо питань 2 та 3

Якщо при здійсненні операції з ввезення товарів на митну територію України у митному режимі імпорту (в тому числі поміщення в такий митний режим товарів у зв’язку із скасуванням СЕЗ «Порто-франко») Підприємством буде сплачено суму ПДВ до бюджету і така сплата буде підтверджена належним чином оформленою митною декларацією, то Підприємство матиме право на включення такої суми ПДВ до складу податкового кредиту у тому звітному (податковому) періоді, в якому відбулося оформлення вказаної митної декларації.

У разі, якщо при розмитненні товарів (в т.ч. Майна) Підприємством буде сплачено до бюджету ПДВ та включено до податкового кредиту, але у подальшому такі товари не будуть використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, то у Підприємства виникатиме обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ.

Якщо розмитнені товари класифікуються як основні засоби та такі основні засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, то при здійсненні такої операції Підприємство зобов’язано нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ (виходячи із звичайних цін, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації).

У разі, якщо при ліквідації основних засобів платник податку подає контролюючому органу належним чином оформлений документ про знищення, розібрання або перетворення основних засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням, обов'язку щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ (у тому числі відповідно до норм пункту 198.5 статті 198 ПКУ) за такою операцією не виникає.

Детальні роз’яснення щодо особливостей оподаткування ПДВ операцій з ліквідації (списання) основних засобів у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація (списання) здійснюється без згоди платника ПДВ, а також здійснення документального підтвердження таких фактів визначено в Узагальнюючій податковій консультації щодо документального підтвердження знищення або зруйнування основних виробничих або невиробничих засобів, затвердженій наказом Міністерства фінансів України від 03.08.2018 № 673 «Про затвердження узагальнюючих податкових консультацій з деяких питань оподаткування податком на додану вартість».

Щодо оподаткування податком на прибуток підприємств (питання 4 та 5)

Правові основи оподаткування податком на прибуток підприємств встановлено розділом ІІІ та підрозділом 4 розділу XX ПКУ.

Різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів встановлюються статтею 138 розділу ІІІ ПКУ.

Відповідно до пунктів 138.1 та 138.2 статті 138 розділу ІІІ ПКУ фінансовий результат до оподаткування збільшується, зокрема на суму нарахованої амортизації основних засобів та/або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності та зменшується на суму розрахованої амортизації основних засобів та/або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 статті 138 розділу ІІІ ПКУ.

Порядок розрахунку амортизації основних засобів або нематеріальних активів для визначення об'єкта оподаткування встановлено пунктом 138.3 статті 138 розділу ІІІ ПКУ.

Відповідно до підпункту 138.3.1 пункту 138.3 статті 138 розділу ІІІ ПКУ розрахунок амортизації основних засобів та нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених підпунктом 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ, підпунктами 138.3.2 – 138.3.4 пункту 138.3 статті 138 розділу ІІІ ПКУ. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Для розрахунку амортизації відповідно до положень цього пункту визначається вартість основних засобів та нематеріальних активів без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.

Амортизація не нараховується за період невикористання (експлуатації) основних засобів у господарській діяльності у зв'язку з їх консервацією.

Згідно з підпунктом 138.3.2 пункту 138.3 статті 138 розділу ІІІ ПКУ не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел, зокрема:

витрати на придбання / самостійне виготовлення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів;

витрати на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів.

Терміни «невиробничі основні засоби», «невиробничі нематеріальні активи» означають відповідно основні засоби, нематеріальні активи, не призначені для використання в господарській діяльності платника податку.

        Отже, вартість об'єкта основних засобів для цілей амортизації у податковому обліку визначається відповідно до правил бухгалтерського обліку без урахування його переоцінки (уцінки, дооцінки).

        Водночас зазначаємо, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами)).

       Тобто, з питання формування вартості основних засобів у бухгалтерському обліку Підприємству доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 роздiлу II ПКУ).