Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 08.04.2025 р. № 1893/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткування ПДВ операцій з отримання від клієнтів відшкодування (компенсації) витрат, понесених Банком у межах здійснення операцій з надання послуг таким клієнтам, та операцій з безоплатної передачі товарів потенційним клієнтам або клієнтам Банку, співробітникам Банку у межах здійснення операцій з надання послуг таким клієнтам, та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Банком, при наданні послуг з виконання платіжних операцій та з розрахунково-касового обслуговування на запит клієнта – фізичної особи Банком здійснюється відкриття поточного рахунку, операції за яким здійснюються з використанням платіжної картки, яку Банк випускає та надає клієнту, забезпечуючи здійснення подальших розрахунків з використанням такої картки. В залежності від типу картки, від умов обраного тарифного пакету на обслуговування поточного рахунку Банк отримує комісію, яка не включає ПДВ відповідно до підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 ПКУ.

При цьому, Банком передбачено для клієнта можливість отримання платіжної картки або особисто у приміщенні Банку або шляхом доставки, яку здійснюють компанії-перевізники, такі як ТОВ «..» та АТ «..», в разі відкриття рахунку дистанційно через мобільний додаток. Вартість такої доставки не включена до комісії за відкриття рахунку.

Якщо клієнт прийняв рішення про доставку картки компанією – перевізником, Банк згідно з укладеним договором з компанією – перевізником сплачує за послугу доставки картки клієнту, після чого Банк отримує від клієнта відшкодування (компенсацію) в сумі понесених витрат за замовлення зазначеної послуги.

Крім того, Банк в межах своєї господарської діяльності здійснює операції з безоплатної передачі товарів, як в рекламних цілях з метою просування банківських послуг (роздача клієнтам, потенційним клієнтам подарунків – товарів спеціально придбаних Банком для проведення акцій, інших рекламних заходів, зокрема для привітання зі святами) так і для створення сприятливих умов і стимулів для співробітників, а також передача співробітникам брендованого одягу (футболки, кепки тощо) для участі в різноманітних заходах (таких як форуми, виставки, благодійні заходи).

Разом з тим, у зверненні не вказано за рахунок яких джерел здійснюються такі заходи.

Враховуючи викладене, Банк просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи є об’оподаткування ПДВ операція з відшкодування клієнтом Банку витрат по доставці платіжної картки, в розмірі фактично сплачених Банком коштів постачальнику за послуги з доставки;

2) чи здійснюється нарахування податкових зобов’язань з ПДВ при здійсненні операцій з безоплатної передачі товарів потенційним клієнтам або клієнтам Банку, співробітникам Банку у межах здійснення операцій з надання послуг таким клієнтам?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1. статті 1 ПКУ).

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які передбачені ПКУ.

Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПКУ.

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

При цьому фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон №996)).

Отже, платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватись одним із основних принципів бухгалтерського обліку – превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону №996)). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Засади рекламної діяльності в Україні та відносини, що виникають у процесі виробництва, розповсюдження та споживання реклами, регулюються Законом України від 03 липня 1996 року № 270/96-ВР «Про рекламу» (далі – Закон № 270).

Відповідно до статті 1 Закону № 270 реклама – інформація про особу чи товар, розповсюджена в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару; заходи рекламного характеру – заходи з розповсюдження реклами, які передбачають безоплатне розповсюдження зразків товарів, що рекламуються, та/або їх обмін споживачам однієї кількості чи одного виду товарів, що рекламуються, на інший.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Підпунктом 194.1.1 пункту 194.1 статті 194 ПКУ встановлено, що ПДВ становить 20 відсотків, 7 і 14 відсотків бази оподаткування ПДВ та додається до ціни товарів/послуг.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 ПКУ розташоване на митній території України, у тому числі операції з безоплатної передачі.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

Відповідно до підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПКУ під безоплатно наданими товарами розуміються товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів.

Згідно з пунктом 188.1 статті 188 ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

- товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

- газу, який постачається для потреб населення;

- електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питання і фактичних обставин, наведених у зверненні, ДПС повідомляє.

 

Щодо питання 1

 

Господарська діяльність – діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

Складовою частиною господарської діяльності з надання Банком послуг клієнту відповідно до укладеного договору є, як здійснення витрат на придбання (отримання) ряду послуг, пов’язаних з необхідністю виконання такого договору, так і перенесення вартості таких витрат на вартість послуг, що надаються Банком клієнту.

Перелік операцій з надання послуг з виконання платіжних операцій, розрахунково-касового обслуговування, які не є об’єктом оподаткування ПДВ, визначено підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 ПКУ та Постановою Національного банку України від 01.08.2017 №73 «Про затвердження Перелік у послуг з виконання платіжних операцій, розрахунково-касового обслуговування, які відповідно до підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 ПКУ не є об’єктом оподаткування».

Послуга Банку з доставки платіжної картки, в тому числі із залученням компаній-перевізників (зокрема ТОВ «..», АТ «..» тощо) не входить до цих переліків, а тому така операція оподатковується ПДВ за ставкою 20 %.

При цьому база оподаткування за такими операціями визначається відповідно до 188.1 статті 188 ПКУ виходячи з їх договірної вартості (без урахування податку на додану вартість), яка не може бути нижче ціни придбання товарів/послуг (без урахування податку на додану вартість).

Таким чином, у випадку, якщо Банком отримуються кошти з ПДВ від клієнта як відшкодування (компенсація) понесених ним витрат на оплату отриманих послуг від третіх осіб (зокрема телекомунікаційних, реєстраційних, поштових, тощо) у зв’язку з виконанням договору з надання послуг такому клієнту, то такі кошти є оплатою вартості послуг, що надаються в межах виконання такого договору і є об’єктом оподаткування ПДВ, та включаються Банком до бази оподаткування ПДВ у встановленому порядку.

 

Щодо питання 2

 

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису (пункт 187.1 статті 187 ПКУ).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Згідно з пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до складу податкового кредиту.

Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПКУ до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 V ПКУ (пункт 198.6 статті 198 ПКУ).

Якщо сума витрат, понесених платником податку у зв'язку із придбанням товарів/послуг, що використані для забезпечення безоплатної роздачі товарів, включається до складу вартості товарів/послуг, операції з постачання яких є об’єктом оподаткування ПДВ, то такі товари/послуги вважаються такими, що призначаються для використання/використані у господарській діяльності платника. В такому випадку операції з безоплатної роздачі товарів не визначаються як окремі операції з постачання товарів/послуг для цілей оподаткування ПДВ та додаткового нарахування податкових зобов'язань з ПДВ відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПКУ або пункту 198.5 статті 198 ПКУ не здійснюється.

Суми ПДВ, нараховані (сплачені) платником податку у зв'язку із придбанням товарів/послуг, що використані у ході проведення безоплатного розповсюдження товарів, включаються до складу податкового кредиту за умови наявності відповідного документального підтвердження (податкові накладні / розрахунки коригування до таких податкових накладних, зареєстровані в ЄРПН, інші документи, передбачені пунктом 201.11 статті 201 ПКУ).

Водночас, якщо вартість безоплатно розповсюджених товарів не включається до вартості товарів/послуг, операції з постачання яких є об’єктом оподаткування ПДВ, то такі товари визнаються такими, що постачаються безоплатно, а тому відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПКУ операції платника ПДВ з безоплатного постачання товарів на митній території України є об’єктом оподаткування ПДВ.

За такими операціями необхідно нараховувати податкові зобов’язання виходячи із бази оподаткування, визначеної згідно з пунктом 188.1 статті 188 ПКУ.

Додаткового нарахування податкових зобов'язань з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ також не здійснюється.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПКУ).