Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 19.02.2018 р. № 656/6/99-99-15-03-02-15/ІПК

Щодо оподаткування ПДВ

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо порядку формування податкового кредиту на підставі митної декларації і визначення суми податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 розділу II ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Згідно з пунктом 1 статті 248 Митного кодексу України (далі - МКУ) митне оформлення розпочинається з моменту подання органу доходів і зборів декларантом або уповноваженою ним особою митної декларації або документа, який відповідно до законодавства її замінює, та документів, необхідних для митного оформлення, а в разі електронного декларування - з моменту отримання органом доходів і зборів від декларанта або уповноваженої ним особи електронної митної декларації або електронного документа, який відповідно до законодавства замінює митну декларацію.

Якщо декларант або уповноважена ним особа не володіє точними відомостями про характеристики товарів, необхідними для заповнення митної декларації у звичайному порядку, вона може подати органу доходів і зборів тимчасову митну декларацію на такі товари за умови, що вона містить дані, достатні для поміщення їх у заявлений митний режим, та під зобов’язання про подання додаткової декларації у строк не більше 45 днів з дати оформлення тимчасової митної декларації (пункт 1 статті 260 МКУ).

У разі подання відповідно до статті 260 МКУ тимчасової митної декларації декларант або уповноважена ним особа повинні протягом строків, визначених відповідно до МКУ, подати органу доходів і зборів додаткову декларацію, яка містить точні відомості про товари, задекларовані за тимчасовою митною декларацією, що подавалися б у разі декларування цих товарів за митною декларацією, заповненою у звичайному порядку (пункт 1 статті 261 МКУ).

Таким чином, нормами та положеннями МКУ тимчасова митна декларація не визнається як документ, подання якого завершує митне оформлення випуску товарів для вільного обігу на митній території України.

Порядок формування податкового кредиту з ПДВ визначено статтею 198 розділу V ПКУ.
Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 розділу V ПКУ встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів/послуг.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 розділу V ПКУ для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов’язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 розділу V ПКУ, яким визначено, що датою виникнення податкових зобов’язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 розділу V ПКУ).

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 розділу V ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ.

Пунктом 201.12 статті 201 розділу V ПКУ визначено, що у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.

Таким чином, при здійсненні операцій із ввезення товарів на митну територію України податковий кредит з ПДВ формується платником на підставі належним чином оформленої митної декларації у звітному (податковому) періоді, в якому було здійснено оформлення такої митної декларації та за умови сплати суми податку за податковими зобов’язаннями з ПДВ згідно з пунктом 187.8 статті 187 розділу V ПКУ.

При цьому, за тимчасовою митною декларацією формування податкового кредиту не відбувається. Така позиція ДФС щодо відсутності права на формування платником податку податкового кредиту на підставі тимчасових митних декларацій залишалася незмінною протягом тривалого періоду та була підкріплена і Постановою Верховного Суду України від 23 червня 2015 року (дані - Постанова ВСУ), згідно з якою, за результатами розгляду справ за період з 2012 року, зроблено такий висновок:«Тимчасова або неповна декларація не є завершальним документом, її подання не є фактом завершення декларування, а передбачає лише спрощений порядок випуску товарів у вільний обіг. Таке спрощення покладає на декларанта обов’язок протягом ЗО днів з дня випуску товарів у вільний обіг подання митної декларації, заповненої у звичайному порядку, тим самим забезпечується завершеність процедури декларування. Прийняття митним органом такої декларації і є завершальним юридичним фактом правовідносин митного оформлення.

Наведене дає підстави для висновку, що після подання тимчасової митної декларації можливі зміни щодо зазначених у ній відомостей, зокрема й вартості ввезеного на митну територію товару, що є базою оподаткування ПДВ, остаточні ж відомості про такі товари будуть міститись у митній декларації, заповненій у звичайному порядку. Тому у разі випуску товарів у вільний обіг у спрощеному порядку з поданням платником тимчасової митної декларації суми ПДВ відносяться до податкового кредиту на підставі
поданої платником та прийнятої митним органом митної декларації, заповненої у звичайному порядку з установленим обсягом даних, яка підтверджує завершення декларування ввезеного на митну територію товару (за умови дотримання інших вимог щодо формування податкового кредиту)».

Щодо порядку визначення суми податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню) повідомляємо, що відповідно до пункту 200.1 статті 201 розділу V ПКУ сума податку, що підлягає бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з підпунктом «б» пункту 200.4 статті 200 розділу V ПКУ при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 201 розділу V ПКУ, така сума підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V ПКУ на момент отримання контролюючим органом податкової декларації з ПДВ на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.

Таким чином, при наявності у покупця товарів від’ємного значення податку бюджетному відшкодуванню підлягають, зокрема суми податку, з яких сформовано таке від’ємне значення (у тому числі за рахунок сум, зазначених у належним чином оформлених митних деклараціях), за умови їх фактичної сплати постачальнику товарів або до Державного бюджету України.