Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 25.04.2025 р. № 2319/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо питань оподаткування податком на додану вартість і податком на прибуток підприємств та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство є платником податку на прибуток на загальних підставах та платником ПДВ. Товариство застосовує податкові різниці, передбачені розділом III ПКУ.

Товариство не завжди має право задекларувати суми ПДВ у складі податкового кредиту за податковими накладними / розрахунками коригування, складеними до таких податкових накладних, зокрема, з наступних причин:

відмова у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкових накладних / розрахунків коригування та невжиття постачальниками заходів для відновлення їх реєстрації;

наявність у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в ЄРПН, помилок, які заважають ідентифікувати здійснену операцію;

втрата контрагентом статусу платника ПДВ після складання на Товариство та реєстрації в ЄРПН податкової накладної / розрахунку коригування.

Суми такого податкового кредиту з ПДВ визнаються такими, що не відповідають критеріям активу та підлягають списанню на витрати звітного періоду. Витрати, що сформовані з сум такого списаного податкового кредиту, зменшують фінансовий результат до оподаткування, який визначений у фінансовій звітності Товариства.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи передбачене ПКУ коригування фінансового результату до оподаткування на суму витрат, сформованих із сум списаного податкового кредиту з ПДВ у ситуаціях:

коли право на податковий кредит з ПДВ втрачається в зв’язку з зупиненням та не відновленням реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН;

на суму витрат, сформованих з сум списаного податкового кредиту в ситуаціях, коли право на податковий кредит з ПДВ втрачається в зв’язку з наявністю у податковій накладній помилок, які заважають ідентифікувати здійснену операцію;

2) чи призводить до порушення норм податкового законодавства, які регулюють визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств, ситуації коли:

граничний термін віднесення сум ПДВ за податковими накладними / розрахунками коригування закінчився в червні 2024 року, а включення до витрат звітного періоду (відповідно і вплив на об’єкт оподаткування) відбулося в листопаді 2024 року (під час проведення інвентаризації);

граничний термін віднесення сум ПДВ за податковими накладними / розрахунками коригування закінчився в червні 2024 року, а включення до витрат звітного періоду (відповідно і вплив на об’єкт оподаткування) відбулося в січні 2025 року (під час проведення інвентаризації);

3) чи виникає обовʼязок щодо нарахування податкових зобовʼязань згідно з пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ у разі, якщо платником податку не включено до податкового кредиту суму ПДВ, зазначену у зареєстрованій в ЄРПН податковій накладній, що містить помилки, які заважають ідентифікувати здійснену операцію;

4) чи має право Товариство включити до податкового кредиту суми ПДВ  на підставі податкової накладної, складеної та зареєстрованої в ЄРПН постачальником, який  надалі втратив статус платника ПДВ;

5) чи може Товариство включити до податкового кредиту суми ПДВ на підставі податкових накладних / розрахунків коригування, своєчасно зареєстрованих в ЄРПН, які не були включені до податкового кредиту протягом терміну, визначеного пунктом 198.6 статті 198 розділу V ПКУ, шляхом подання уточнюючого розрахунку до податкової декларації з ПДВ, та які граничні терміни подання такого уточнюючого розрахунку?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності,  інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ

Щодо податку на прибуток підприємств (питання 1, 2)

Правові основи оподаткування податком на прибуток підприємств встановлено розділом ІІІ та підрозділом 4 розділу XX ПКУ.

Для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток підприємств використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (пункт 44.2 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ).

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу ІІІ ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями ПКУ.

Положеннями ПКУ не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування на суму включеного до складу витрат списаного непідтвердженого податкового кредиту з ПДВ.

Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV).

Отже, з питання формування витрат у бухгалтерському обліку з сум списаного податкового кредиту з ПДВ, доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

Щодо податку на додану вартість

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 розділу V ПКУ на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін. Зазначеним пунктом також встановлено перелік обов'язкових реквізитів, які повинні бути зазначені у податковій накладній.

Пунктом 201.8 статті 201 розділу V ПКУ передбачено, що право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 розділу V ПКУ.

Терміни реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування встановлено пунктами 201.10 статті 201 розділу V та 89 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Правила формування податкового кредиту встановлено статтею 198 розділу V ПКУ.

Пунктом 198.3 статті 198 розділу V ПКУ передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв’язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи, ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 розділу V ПКУ, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з рахунку платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, − дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 розділу V ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ. Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної / розрахунку коригування.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні / розрахунки коригування до таких податкових накладних в ЄРПН, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних.

Згідно з пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, − у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

в операціях, що не є об’єктом оподаткування відповідно до статті 196 розділу V ПКУ (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197 розділу V, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ);

в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

Пунктом 50.1 статті 50 глави 2 розділу ІІ ПКУ визначено, що у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 глави 9 розділу ІІ ПКУ) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених статтею 50 глави 2 розділу ІІ ПКУ), він зобов’язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 3

Згідно зі статтями 198 та 201 розділу V ПКУ, за операцією з придбання товарів/послуг платник податку − покупець включає суми ПДВ до податкового кредиту на підставі податкової накладної (з урахуванням розрахунків коригування до такої податкової накладної), складеної постачальником з дотриманням норм податкового законодавства на дату виникнення податкових зобовʼязань та зареєстрованої в ЄРПН платником податку – постачальником товарів/послуг на такого покупця, показники якої відповідають первинним (бухгалтерським) документам, складеним за такою господарською операцією.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги почали використовуватися в оподатковуваних операціях платника податку.

Податкова накладна, показники якої не відповідають первинним (бухгалтерським) документам, складеним за господарською операцією, є такою, що складена з порушенням норм ПКУ, не дає змоги ідентифікувати здійснену операцію, тому не може бути підставою для формування податкового кредиту покупцем.

Обовʼязок щодо нарахування податкових зобовʼязань, передбачених пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, виникає у платника податку у разі використання придбаних з ПДВ товарів/послуг в операціях, визначених зазначеним пунктом.

Щодо питання 4

ПКУ не передбачено залежність формування покупцем податкового кредиту за операцією з постачання йому товарів/послуг на підставі зареєстрованої  в  ЄРПН постачальником податкової накладної від того, які події відбуваються з таким постачальником надалі (після здійснення такої операції та складання і реєстрації в ЄРПН податкової накладної за такою операцією).

Отже, анулювання реєстрації платником ПДВ постачальника не може бути єдиною підставою для невизнання податкового кредиту на підставі зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної за операцією, здійсненою до дати анулювання такої реєстрації.

Щодо питання 5

Суми ПДВ, зазначені у податковій накладній, своєчасно зареєстрованій в ЄРПН, які не було включено до складу податкового кредиту протягом термінів, визначених пунктом 198.6 статті 198 розділу V ПКУ, платник податку може включити до податкового кредиту шляхом подання уточнюючого розрахунку податкових зобов’язань з ПДВ у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок за той звітний (податковий) період, в якому у платника податку виникло право на включення сум ПДВ за такою податковою накладною до податкового кредиту, а саме за звітний (податковий) період, в якому таку податкову накладну було складено. Платник податку самостійно визначає граничні терміни подання такого уточнюючого розрахунку, враховуючи строки давності, встановлені ПКУ.

Згідно зі статтею 36 розділу І ПКУ платники податку повинні самостійно визначати відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).