Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 30.04.2025 р. № 2383/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо деяких питань оподаткування у разі здійснення відступлення права вимоги кредитором та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Відповідно до наданої у зверненні інформації, заявник є платником податку на прибуток та платником податку на додану вартість.

Заявник планує здійснити викуп заборгованості резидента України перед нерезидентом, держава реєстрації якого Велика Британія.

Борг, переуступка якого здійснюється між нерезидентом та заявником, утворився внаслідок невиконання резидентом України зобов’язань за зовнішньоекономічним договором із нерезидентом.

Правочин щодо заміни кредитора у зобов’язанні відповідно до ст. 513 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ) вчиняється у такій самій формі, що і правочин, на підставі якого виникло зобов’язання, право вимоги за яким передається новому кредиторові. До нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов’язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.

Заявник запитує:

1. Чи допускається у сфері зовнішньоекономічної діяльності укладання Угоди відступлення права вимоги між двома резидентами України?

2. При придбанні боргових вимог за номінальною вартістю чи виникають доходи у нового кредитора? На який момент відбувається визнання доходу від операції уступки права вимоги заборгованості у нового кредитора?

3. Чи передбачено коригування фінансового результату за операцією відступлення права вимоги грошової заборгованості за номіналом первісного кредитора у товариства - заявника?

4. Який порядок формування у нового кредитора податкового зобов’язання та податкового кредиту платникам ПДВ при здійсненні операції з відступлення права вимоги?

5. Чи підпадають під визначення контрольованих, операції з відступлення права вимоги боргу (переведення боргу), якщо вони проводяться з нерезидентами?

 

Щодо питань 1-3

Відповідно до п.п. 14.1.255 п. 14.1 ст. 14 Кодексу відступлення права вимоги  – операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації.

Частиною першою ст. 511 ЦКУ встановлено, що зобов’язання не створює обов’язку для третьої особи. У випадках, встановлених договором, зобов’язання може породжувати для третьої особи права щодо боржника та (або) кредитора.

Згідно п.п. 1 частини першої ст. 512 ЦКУ кредитор у зобов’язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).

Статтею 514 ЦКУ передбачено, що до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов’язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.

Форма правочину щодо заміни боржника у зобов’язанні визначається відповідно до положень статті 513 цього Кодексу (частина перша ст. 521 ЦКУ).

Статтею 513 встановлено, що правочин щодо заміни кредитора у зобов’язанні вчиняється у такій самій формі, що і правочин, на підставі якого виникло зобов’язання, право вимоги за яким передається новому кредиторові.

Боржник у зобов’язанні може бути замінений іншою особою (переведення боргу) лише за згодою кредитора, якщо інше не передбачено законом (ст. 520 ЦКУ).

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Згідно із п.п. 140.5.2 п. 140.5 ст. 140 Кодексу фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму перевищення договірної (контрактної) вартості (вартості, за якою відповідна операція повинна відображатися при формуванні фінансового результату до оподаткування згідно з правилами бухгалтерського обліку) придбаних товарів (робіт, послуг)над ціною, визначеною за принципом «витягнутої руки», при здійсненні контрольованих операцій у випадках, визначених ст. 39 цього Кодексу.

Крім того, п.п. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Кодексу встановлено, що фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг (крім операцій, зазначених у п. 140.2 та п.п. 140.5.6 цього пункту, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до ст. 39 цього Кодексу), придбаних, зокрема, у:

нерезидентів (у тому числі пов’язаних осіб - нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. 39.2.1.2 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 цього Кодексу;

нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку організаційно-правових форм, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. 39.2.1.2¹ п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 цього Кодексу, які не сплачують податок на прибуток(корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави(території) реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави(території), в якій вони зареєстровані як юридичні особи.

Таким чином, якщо зазначена операція відповідно до ст. 39 Кодексу підпадає під визначення контрольованої та здійснена за ціною, що не відповідає принципу «витягнутої руки», то фінансовий результат до оподаткування підлягає коригуванню відповідно до п.п. 140.5.2 п. 140.5 ст. 140 Кодексу.

Одночасно, у разі якщо така операція з нерезидентом не підпадає під визначення контрольованої, то фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму 30 відсотків її вартості, якщо така операція підпадає під дію п.п. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Кодексу.

 

Щодо питання 4

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Підпунктом 194.1.1 п. 194.1 ст. 194 Кодексу встановлено, що податок на додану вартість становить 20 відсотків, 7 і 14 відсотків бази оподаткування податком на додану вартість та додається до ціни товарів/послуг.

Згідно з підпунктами «а» і «б» п. 185.1 ст. 185 Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до ст. 186 Кодексу розташоване на митній території України.

Відповідно до п.п. 196.1.5 п. 196.1 ст. 196 Кодексу не є об’єктом оподаткування ПДВ, зокрема, операції з відступлення права вимоги.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено статтями 187, 198 та 201 Кодексу.

Таким чином та з огляду на норми, визначені п.п. 196.1.5 п. 196.1 ст. 196 Кодексу, не буде об’єктом оподаткування ПДВ операція з відступлення права вимоги (при умові, що така операція здійснюється з дотриманням вимог чинного законодавства). Безпосередньо за такою операцією податкові зобов’язання з ПДВ та податковий кредит з ПДВ не формуються.

Водночас, якщо Товариство (новий кредитор) фактично не здійснювало (не буде здійснювати у майбутньому) постачання товарів/послуг боржнику, а лише отримає від такого боржника грошові кошти (за договором про відступлення права вимоги), які є оплатою за поставлені первісним кредитором товари такому боржнику, то при отриманні таких коштів Товариство (новий кредитор) податкові зобов’язання з ПДВ не визначає, оскільки відсутній об’єкт оподаткування ПДВ.

 

Щодо питання 5

Підпунктом 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу встановлено, що контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті – платників податку на особливих умовах – на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності), а саме:

а) господарські операції, що здійснюються з пов’язаними особами –  нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених п.п. 39.2.1.5 цього підпункту;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів – нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав (територій);

г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, організаційно-правова форма яких включена до переліку організаційно-правових форм, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. 39.2.1.2¹ цього підпункту;

ґ) господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.

Згідно з п.п. 39.2.1.4 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті – платників податку на особливих умовах – на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності), зокрема, але не виключно: 

а) операції з товарами, такими як сировина, готова продукція тощо;

б) операції з придбання (продажу) послуг;

в) операції з нематеріальними активами, такими як роялті, ліцензії, плата за використання патентів, товарних знаків, ноу-хау тощо, а також з будь-якими іншими об’єктами інтелектуальної власності;

г) фінансові операції, включаючи лізинг, участь в інвестиціях, кредитах, комісії за гарантію тощо;

ґ) операції з купівлі чи продажу корпоративних прав, акцій або інших інвестицій, купівлі чи продажу довгострокових матеріальних і нематеріальних активів;

д) операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні;

е) операції, у результаті яких обсяг доходу та/або фінансовий результат платника податку зменшується внаслідок повної або часткової, безповоротної або тимчасової передачі функцій разом з матеріальними та/або нематеріальними активами (або без них), вигодами, ризиками та можливостями іншому платнику податку (іншій особі) в тих випадках, коли у взаємовідносинах між непов’язаними особами така передача не здійснювалася б без компенсації, незалежно від того, чи відображені такі операції у бухгалтерському обліку.

Відповідно до п.п. 39.2.1.7 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Підпунктом 39.2.1.9 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу встановлено, що обсяг господарських операцій платника податків для цілей п.п. 39.2.1.7 цього підпункту обраховується за цінами, що відповідають принципу «витягнутої руки».

Враховуючи викладене, у випадку, якщо господарські операції з відступлення права вимоги, що здійснюються платником податків з нерезидентами відповідають критеріям, встановленим підпунктам 39.2.1.1, 39.2.1.4 та 39.2.1.7 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, такі операції є контрольованими.

Звертаємо увагу, що запит не містить достатньо інформації для надання  відповіді щодо визначення операцій контрольованими, зокрема, щодо річного доходу платника податків від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, чи є нерезидент пов’язаною особою для платника податків.

Відповідно п. 52.2 ст. 52 Кодексу податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.