Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 01.05.2025 р. № 2391/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо коригування фінансового результату до оподаткування та керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

У своєму зверненні платник податків повідомив, що він здійснює виробництво меблів, є платником податку на прибуток та його річний дохід не перевищує 40 млн. грн.

Платник податків зазначив, що у 2024 році вперше здійснив реалізацію меблів на експорт до Республіки Молдова (далі – нерезидент), обсяг операцій з одним нерезидентом не перевищує 10 млн грн.

Додатково платник податків повідомив, що має наявну документацію з трансфертного ціноутворення, яка підтверджує відповідність умов операцій принципу «витягнутої руки».

Враховуючи вищезазначене, платник податків запитує:

1. Чи може платник податку, який не відобразив рішення про незастосування коригувань у першому році подання декларації, прийняти таке рішення у наступних звітних періодах, якщо дохід продовжує не перевищувати 40 млн грн? Чи можна подати уточнюючу декларацію за перший рік виникнення права на незастосування податкових різниць щодо декларування такого рішення?

2. Чи може наявність документації з трансфертного ціноутворення, яка підтверджує відповідність умов операцій принципу «витягнутої руки», бути підставою для не коригування фінансового результату на 30% відповідно до п.п. 140.5.4  п. 140.5 ст. 140 Кодексу?

3. Який порядок документального оформлення рішення про незастосування коригувань у звітному періоді?

Щодо питань 1, 3

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Для платників податку, у яких річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених п.п. 140.4.8 п. 140.4 та п.п. 140.5.16 п. 140.5 ст. 140 цього Кодексу), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених п.п. 140.4.8 п. 140.4 та п.п. 140.5.16 п. 140.5 ст. 140 цього Кодексу).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених п.п. 140.4.8 п. 140.4 та п.п. 140.5.16 п. 140.5 ст. 140 цього Кодексу), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період перевищує сорок мільйонів гривень, такий платник визначає об’єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Відповідно до п. 137.4 ст. 137 Кодексу податковими (звітними) періодами для податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених п. 137.5 ст. 137 Кодексу, є календарні: квартал, півріччя, три квартали, рік. При цьому податкова декларація розраховується наростаючим підсумком. Податковий (звітний) період починається з першого календарного дня податкового (звітного) періоду і закінчується останнім календарним днем податкового (звітного) періоду.

Отже, платник податку на прибуток підприємств має право не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких розмір доходу не перевищує суму, встановлену п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу, прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених п.п. 140.4.8 п. 140.4 та п.п. 140.5.16 п. 140.5 ст. 140 цього Кодексу), визначені відповідно до положень розділу III Кодексу.

Що стосується питання коригування декларації та виправлення «помилок» відповідно до п. 50.1 ст. 50 Кодексу, то повідомляємо, що вказаним пунктом передбачено самостійне виправлення помилок, що містилися у раніше поданій платником податковій декларації.

Оскільки помилок платником податку здійснено не було, а платник хоче не здійснювати коригування фінансового результату на податкові різниці у звʼязку із величиною доходу, що не перевищує 40 млн грн, то вказана норма Кодексу не застосовується.

Щодо питання 2

Звернення платника податків містить питання щодо роз’яснення застосування коригування фінансового результату до оподаткування на підставі п.п. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Кодексу, при цьому наведені фактичні обставини стосовно здійснення господарських операцій з реалізації товару на експорт, різниці по яким передбачені п.п. 140.5.5¹ п. 140.5 ст. 140 Кодексу.

Тобто, індивідуальна податкова консультація надається з метою роз’яснення питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства.

Підпунктом 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу визначено, що контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті –  платників податку на особливих умовах – на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності), зокрема:

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав (територій);

Постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2017 № 1045 (далі – Перелік № 1045) затверджено перелік держав (територій), які відповідають критеріям, установленим п.п. 39.2.1.2 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу. Країна реєстрації нерезидента – Республіка Молдова, включена до Переліку № 1045 (в редакції, що діяла до 01.01.2025).

Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2024 року № 1505 «Про внесення змін у додаток до постанови Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2017 р. № 1045», Республіка Молдова виключена з Переліку № 1045 починаючи з 01.01.2025.

Згідно з п.п. 39.2.1.7 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Підпунктом 39.2.1.9 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу встановлено, що обсяг господарських операцій платника податків для цілей п.п. 39.2.1.7 цього підпункту обраховується за цінами, що відповідають принципу «витягнутої руки».

Підпунктом 140.5.5¹ п. 140.5 ст. 140 Кодексу передбачено, що фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до ст. 39 розділу I Кодексу), реалізованих на користь, зокрема, нерезидентів зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. 39.2.1.2 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу.

Фінансовий результат до оподаткування збільшується на всю суму вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до ст. 39 Кодексу), реалізованих на користь нерезидентів, визначених абзацами другим та третім цього підпункту, якщо такі операції не мають ділової мети. Обов’язок доведення обставин, передбачених цим абзацом, покладається на контролюючий орган із застосуванням відповідних положень ст. 39 Кодексу. При цьому, інші коригування, передбачені цим підпунктом, не застосовуються, а сума цього коригування щодо такої операції зменшується на суму коригування, передбаченого абзацом першим цього підпункту, якщо платник податку самостійно вже застосував це коригування щодо такої операції.

Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких доходів підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої ст. 39 Кодексу, але без подання звіту.

При цьому, якщо ціна реалізації товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг є нижчою за ціну, визначену відповідно до принципу «витягнутої руки», встановленого ст. 39 Кодексу, коригування фінансового результату до оподаткування здійснюється на розмір різниці між вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки», та вартістю реалізації.

У випадку незастосування вимог цього підпункту на підставі абзацу п’ятого цього підпункту, якщо контролюючий орган не враховує (не визнає) таку операцію за результатами аналізу відповідно до ст. 39  Кодексу, фінансовий результат до оподаткування збільшується у порядку, передбаченому абзацом першим п.п. 140.5.2¹ п. 140.5 ст. 140 Кодексу. При цьому, інші коригування, передбачені цим підпунктом, не застосовуються, а сума цього коригування щодо такої операції зменшується на суму коригування, передбаченого абзацом шостим цього підпункту, якщо платник податку самостійно вже застосував це коригування щодо такої операції.

Норми цього підпункту застосовуються за результатами податкового (звітного) року.

Таким чином, відповідно до п.п. 140.5.5¹ п. 140.5 ст. 140 Кодексу, фінансовий результат податкового (звітного) періоду може не коригуватися на суму 30 відсотків вартості товару реалізованого нерезиденту, якщо операція не є контрольованою та, за умови, що сума доходів від такої реалізації підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої ст. 39 Кодексу.

Водночас відповідно роз’яснення до питання 8 Узагальнюючої податкової консультації щодо застосування окремих положень ст. 39 Кодексу, у тому числі під час коригування фінансового результату до оподаткування на підставі підпунктів 140.5.4, 140.5.5 ¹ та 140.5.6 п. 140.5 ст. 140 цього Кодексу, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 14.05.2021 № 266, вимоги до складання документації з трансфертного ціноутворення відповідно до п.п. 39.4.6 п. 39.4 ст. 39 Кодексу та вимоги до змісту такої документації, визначені п.п. 39.4.6 п. 39.4 ст. 39 Кодексу, стосуються контрольованих операцій платників податків.

При цьому, ст. 39 Кодексу передбачає встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» за одним із методів, які визначені п.п. 39.3.1 п. 39.3 ст. 39 Кодексу, в тому числі в частині вимог щодо вибору найбільш доцільного методу.

Отже, для цілей обґрунтування суми витрат (доходів) за операціями, передбаченими підпунктами 140.5.4, 140.5.5 ¹, 140.5.6 п. 140.5 ст. 140 Кодексу, платник податків має задокументувати як сукупність документів або єдиний документ, складений у довільній формі, інформацію, визначену у п.п. 39.4.6 п. 39.4 ст. 39 Кодексу, в обсязі, необхідному для оцінки платником податку та контролюючим органом відповідності рівня ціни або показника рентабельності відповідної операції (операцій) принципу «витягнутої руки». При цьому, обсяг інформації, зазначеної в такій документації, можна вважати достатнім для цілей застосування підпунктів 140.5.4, 140.5.5 ¹, 140.5.6 п. 140.5 ст. 140 Кодексу, якщо платник податків належно обґрунтував рівень ціни або показник рентабельності відповідної операції (операцій) за найбільш доцільним методом, визначеним п.п. 39.3.1 п. 39.3 ст. 39 Кодексу.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).