Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 15.05.2025 р. № 2669/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо порядку формування податкового кредиту та нарахування податкових зобов’язань відповідно до статті 199 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), керуючись статтею 52 ПКУ, повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство має намір зареєструватися платником ПДВ та здійснювати як оподатковувані ПДВ, так і звільнені від оподаткування ПДВ операції з постачання фізичним та юридичним особам товарів (книг, придбаних у різних видавництв). За товарами/послугами, необоротними активами, придбаними для використання одночасно в оподатковуваних та неоподатковуваних ПДВ операціях, Товариство буде нараховувати податкові зобовʼязання згідно зі статтею 199 ПКУ.

Для забезпечення доставки товарів Товариство планує укласти договори з компаніями-перевізниками, якими за операціями з перевезення (доставки) товарів будуть складатися податкові накладні на Товариство. У частині випадків доставка буде здійснюватися за рахунок Товариства (безкоштовно для покупця), а в інших випадках вартість доставки компенсуватиметься покупцем у складі ціни товару або окремим платежем.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи має право платник податку включити до податкового кредиту усю суму ПДВ, сплачену у вартості послуг з доставки,

2) чи підлягають нарахуванню податкові зобовʼязання з ПДВ, передбачені статтею 199 ПКУ, за послугами з доставки товару, придбаними для використання в оподатковуваних та неоподатковуваних ПДВ операціях, якщо доставка товару є безкоштовною для покупця;

3) чи підлягають нарахуванню податкові зобовʼязання з ПДВ, передбачені статтею 199 ПКУ, за послугами з доставки товару, якщо такі послуги використовуються в оподатковуваних та неоподатковуваних ПДВ операціях, а вартість доставки для покупця коштуватиме 1 грн (буде меншою від собівартості);

4) які документи повинен мати платник податку для підтвердження права на податковий кредит у вищезазначених випадках?

Водночас звернення не містить достатньої інформації для чіткої ідентифікації суті операцій, які планує здійснювати платник податку, зокрема, щодо суттєвих умов (у тому числі договірних), на яких буде здійснюватися доставка покупцям товарів та оплата за таку доставку. У зв’язку з цим ДПС надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо питань, порушених у зверненні.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ.

Постачання товарів – будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

Постачання послуг – будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, ‒ дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку ‒ дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої ‒ дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів ‒ дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг ‒ дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України
від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996), незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пунктів 201.1 та 201.10 статті 201 ПКУ на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в  Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Правила формування податкового кредиту встановлено статтею 198 ПКУ.

Пунктом 198.3 статті 198 ПКУ передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв’язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи, ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.2. статті 198 ПКУ датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з рахунку платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, − дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 ПКУ. Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Статтею 199 ПКУ встановлено порядок формування податкового кредиту у разі, якщо придбані товари/послуги використовуються частково в оподатковуваних, а частково в неоподатковуваних ПДВ операціях.

Так, у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – ні, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях (пункт 199.1 статті 199 ПКУ).

Частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року (пункт 199.2 статті 199 ПКУ).

Платники податку, у яких протягом попереднього календарного року були відсутні неоподатковувані операції, а такі неоподатковувані операції почали здійснюватися у звітному періоді, а також новостворені платники податку проводять у поточному календарному році розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях на підставі розрахунку, визначеного за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі операції.

Розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях подається до контролюючого органу одночасно з податковою декларацією звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі оподатковувані та неоподатковувані операції (пункт 199.3 статті 199 ПКУ).

Платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (пункт 199.4 статті 199 ПКУ).

Частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях, визначена з урахуванням норм пунктів 199.2 – 199.4 статті 199 ПКУ, застосовується для проведення коригування сум податкових зобов’язань, зазначених у пункті 199.1 статті 199 ПКУ. Результати перерахунку сум податкових зобов’язань відображаються у податковій декларації за останній податковий період року (пункт 199.5 статті 199 ПКУ).

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1-3

При формуванні податкового кредиту та нарахуванні податкових зобовʼязань з ПДВ, передбачених пунктом 199.1 статті 199 ПКУ, за товарами/послугами, придбаними для використання частково в оподатковуваних, а частково в неоподатковуваних операціях з постачання товарів, необхідно розмежовувати операції з придбання Товариством послуг з перевезення (доставки) у перевізників та подальшу компенсацію (відсутність компенсації) вартості таких послуг покупцями Товариству.

При здійсненні операцій з постачання послуг з перевезення (доставки) постачальник повинен скласти податкову накладну на Товариство (якщо відповідно до договірних умов та первинних документів такі послуги надаються Товариству, а не покупцю) та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін. Така податкова накладна є підставою для включення Товариством сум ПДВ, зазначених у ній, до податкового кредиту (за умови дотримання інших вимог щодо формування податкового кредиту, визначених ПКУ) незалежно від того, ким здійснюється компенсація вартості таких послуг постачальнику та чи здійснюється в подальшому компенсація їх вартості покупцями Товариству.

Нарахування податкового кредиту за такою податковою накладною здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги почали фактично використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку.

У разі якщо такі послуги з доставки призначаються для використання / використовуються частково в оподатковуваних, а частково – в неоподатковуваних операціях, то за такими придбаними послугами Товариство зобовʼязане  нарахувати податкові зобов’язання відповідно до пункту 199.1 статті 199 ПКУ.

Питання податкових наслідків з ПДВ при здійсненні покупцями компенсації Товариству вартості доставки товарів може бути розглянуте за умови чіткої ідентифікації суті операцій та порядку здійснення розрахунків за них, при цьому відповідна інформація у зверненні відсутня.

Щодо питання 4

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПКУ. Дані податкового обліку платника податку базуються на даних бухгалтерського обліку такого платника податку.

Частиною другою статті 3 Закону № 996 передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту виникає у платника податку – покупця товарів/послуг на підставі податкової накладної, складеної з дотриманням норм податкового законодавства та зареєстрованої в ЄРПН платником податку – постачальником товарів/послуг на такого покупця за фактом здійснення господарської операції з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань, показники якої відповідають первинним (бухгалтерським) документам, складеним за такою господарською операцією.

Щодо питання визначення первинни (бухгалтерських) документів, які мають бути оформлені при здійсненні суб’єктами господарювання господарських операцій, платнику податку доцільно звернутися до Міністерства фінансів України як до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга статті 6 Закону № 996).

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПКУ).