Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 30.05.2025 р. № 2981/ІПК/99-00-21-02-03 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо надання індивідуальної податкової консультації з питань застосування довідки, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс) в межах компетенції повідомляє.

У зверненні платник податків зазначив, що є резидентом Дія Сіті та платником ПДВ, здійснює господарську діяльність у сфері інформаційних технологій, зокрема з надання у користування (на підставі невиключної ліцензії) комп’ютерних програм для фізичних та юридичних осіб – нерезидентів. Передача прав використання здійснюється на підставі ліцензійного договору, предметом якого є надання невиключного права використання комп’ютерної програми без переходу права власності відповідно до норм Цивільного кодексу України та Закону України «Про авторське право і суміжні права».

У процесі укладення та виконання таких договорів із контрагентами – нерезидентами виникає потреба у підтвердженні статусу податкового резидентства таких осіб для правильного застосування положень статті 103 розділу II Кодексу, з метою уникнення подвійного оподаткування та недопущення помилкового утримання податку з доходів, що виплачуються нерезидентам.   

У зв’язку з цим платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. Який перелік документів є достатнім для підтвердження статусу податкового резидента іншої держави для цілей застосування положень Кодексу щодо звільнення від оподаткування податком на додану вартість?

2. Чи є обов’язковою для застосування довідка резидентства, видана компетентним податковим органом відповідної іноземної юрисдикції, чи допускається подання альтернативних документів, які можуть бути визнані еквівалентними (наприклад, довідок від реєстраційних або банківських органів, аудиторських висновків тощо)?

3. Які вимоги висуваються до форми, засвідчення (легалізації або апостилювання), а також перекладу зазначених документів на українську мову для їх визнання контролюючими органами відповідно до пункту 103.4 статті 103 розділу II Кодексу? 

 

Щодо питання 1

Питання щодо повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України регулюються міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування і відповідно до яких поширюється на податки на доходи і на майно. Такими податками, зокрема в Україні, як правило, є: податок на прибуток підприємств, податок на доходи фізичних осіб, податок на майно.

Таким чином, дія міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування не розповсюджується на податок на додану вартість (далі – ПДВ).

Водночас у питанні 1 та у зверненні надано незрозумілу інформацію, а саме: у питанні 1 запитується про перелік документів для застосування звільнення від оподаткування ПДВ, водночас у зверненні операцій, які звільнені від оподаткування ПДВ, не зазначено.

Враховуючи зазначене, Державна податкова служба України надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо порушеного питання.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу І Кодексу).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу ХХ Кодексу.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України.

Пунктами 186.2 – 186.4 статті 186 розділу V Кодексу визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається по місцю реєстрації постачальника, отримувача відповідних послуг або по місцю фактичного надання відповідних послуг.

Місцем постачання послуг, зазначених у пункті 186.3 статті 186 розділу V Кодексу, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб’єкт господарювання або – у разі відсутності такого місця – місце постійного чи переважного його проживання.

До таких послуг, зокрема, належать послуги з:

надання майнових прав інтелектуальної власності, створення за замовленням та використання об’єктів права інтелектуальної власності, у тому числі за ліцензійними договорами, а також надання (передача) права на скорочення викидів парникових газів (вуглецевих одиниць) (підпункт «а» пункту 186.3 статті 186 розділу V Кодексу);

розроблення та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп’ютерних систем (підпункт «в» пункту 186.3 статті 186 розділу V Кодексу).

Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.3¹ статті 186 розділу V Кодексу, є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 розділу V Кодексу).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, Державна податкова служба України інформує, що податковий облік ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, а тому при визначенні порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання тих, чи інших товарів/послуг необхідно встановити фактичну сутність таких операцій і місце їх постачання, а також враховувати те, яким чином у бухгалтерському обліку відображається факт здійснення таких операцій.

Порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.

Якщо за своєю фактичною сутністю зазначені у зверненні послуги, що надаються платником податків фізичним та юридичним особам – нерезидентам, належать до категорії послуг, визначених у пункті 186.3 статті 186 розділу V Кодексу, то операції платника податків з постачання нерезидентам, які не мають постійного представництва в Україні, таких послуг не є об’єктом оподаткування ПДВ, оскільки місце їх постачання відповідно до вказаного пункту Кодексу визначено за межами митної території України.

З питання віднесення зазначених у зверненні послуг до тієї чи іншої категорії послуг Державна податкова служба України рекомендує звернутися до ДП «Науково-дослідний інститут метрології вимірювальних і управляючих систем», яке є розробником Державного класифікатора продукції та послуг, за адресою: 79008, м. Львів, вул. Кривоноса, 6.

Разом з цим, Державна податкова служба України інформує, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться мова у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом договорів, первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.

Водночас Державна податкова служба України зазначає, що вказані у зверненні норми підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 розділу V Кодексу безпосередньо не застосовуються до вказаних вище операцій платника податків.

 

Щодо питань 2 – 3

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України визначений статтею 103 розділу II Кодексу.

Відповідно до пункту 103.1 статті 103 розділу II Кодексу застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Згідно із абзацом другим пункту 103.2 статті 103 розділу II Кодексу застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Відповідно до пункту 103.4 статті 103 розділу II Кодексу підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених  пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі – довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Пунктом 103.5 статті 103 розділу II Кодексу встановлено, що довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

У пункті 3.2 статті 3 розділу І Кодексу визначено, – якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Відповідно до статті 13 Закону України «Про міжнародне приватне право» документи, що видані уповноваженими органами іноземних держав у встановленій формі, визнаються дійсними в Україні в разі їх легалізації, якщо інше не передбачено законом або міжнародним договором України.

Легалізація іноземних документів – це процедура, яка забезпечує визнання законності та автентичності офіційних документів, виданих в іншій країні, на території держави, де вони мають бути використані. Ця процедура регулюється міжнародними та внутрішніми правовими нормами країн.

Враховуючи зазначене, іноземні документи користуються доказовою силою офіційних документів на території України:

- за умови наявності консульської легалізації, якщо вони видані на території держав, з якими Україна не має міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування;  

- за умови їх засвідчення штампом апостиль, якщо вони видані на території держави – учасниці Конвенції, що скасовує вимогу легалізації іноземних офіційних документів, 1961 р. (далі – Гаазька конвенція). Актуальний перелік країн, до офіційних документів яких застосовується процедура засвідчення апостилем, розміщений на офіційному сайті Гаазької Конференції з міжнародного приватного права за посиланням:

https://www.hcch.net/en/instruments/conventions/statustable/print/?cid=41.

Порядок консульської легалізації офіційних документів встановлено Віденською конвенцією «Про консульські зносини» 1963 року, міжнародними договорами та чинним законодавством України, а також Інструкцією про порядок  консульської легалізації офіційних документів в Україні і за кордоном, затвердженою наказом Міністерства закордонних справ України від 04.06.2002 № 113 (далі – Інструкція № 113). Так, консульська легалізація офіційних документів відповідно до Інструкції № 113 – це процедура підтвердження дійсності оригіналів офіційних документів або засвідчення справжності підписів посадових осіб, уповноважених засвідчувати підписи на документах, а також дійсності відбитків штампів, печаток, якими скріплено документ.

Відповідно до статті 1 Гаазької Конвенції остання поширюється на офіційні документи, які були складені на території однієї з Договірних держав і мають бути представлені на території іншої Договірної держави.

Для цілей цієї Конвенції офіційними документами вважаються:

a) документи, які виходять від органу або посадової особи, що діють у сфері судової юрисдикції держави, включаючи документи, які виходять від органів  прокуратури,  секретаря  суду або судового виконавця;

b) адміністративні документи;

c) нотаріальні акти;

d) офіційні свідоцтва, виконані на документах, підписаних особами у їх приватній якості, такі як офіційні свідоцтва про реєстрацію документа або факту, який існував на певну дату, та офіційні і нотаріальні засвідчення підписів.

Відповідно до статті 2 Гаазької Конвенції, кожна з Договірних держав звільняє від легалізації документи, на які поширюється ця Конвенція і які мають бути представлені на її території.

Частина перша статті 3 Гаазької Конвенції встановлює, що єдиною формальною процедурою, яка може вимагатися для посвідчення автентичності підпису, якості, в якій виступала особа, що підписала документ, та, у відповідному випадку, автентичності відбитку печатки або штампу, якими скріплений документ, є проставлення передбаченого статтею 4 апостиля компетентним органом держави, в якій документ був складений.

Тобто, офіційні документи, на яких проставлено апостиль, не потребують будь-якого засвідчення шляхом консульської легалізації.

Частина друга статті 3 Гаазької Конвенції вказує, що дотримання згаданої в попередній частині формальної процедури не може вимагатися, якщо закони, правила або практика, що діють в державі, в якій документ представлений, або угода між двома чи декількома договірними державами відміняють чи спрощують дану формальну процедуру або звільняють сам документ від легалізації.

Таким чином, в рамках міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування, дія якого поширюється на відповідні податки, платник податків матиме право на звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України або застосування пониженої ставки податку у разі надання довідки, виданої компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством цієї країни, яка відповідає вимогам пункту 103.5 статті 103 розділу II Кодексу, зокрема належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України та її копія засвідчена нотаріально.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу II Кодексу).