Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 10.06.2025 р. № 3182/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія з управління активами «__________», що діє від імені та в інтересах Публічного акціонерного товариства «Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «_________» (далі – КІФ), щодо окремих питань оподаткування інститутів спільного інвестування (далі – ІСІ), керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), у межах компетенції повідомляє.

Згідно зі зверненням КІФ є ІСІ, корпоративним інвестиційним фондом.

КІФ планується укласти з третьою особою деривативний контракт типу опціон «кол», за яким КІФ зобов’язується у разі пред’явлення вимоги третьою особою продати такій третій особі базовий актив за ціною та на інших умовах, визначених сторонами під час вчинення правочину.

Базовий актив опціону перебуває в активах КІФ як актив ІСІ, сформований за рахунок коштів спільного інвестування.

Укладений опціон передбачає оплату третьою особою (покупець базового активу) на користь КІФ (продавець базового активу) певну суму коштів за набуте право вимоги за таким опціоном (премію опціону).

Зазначається, що в активах ІСІ перебуває саме базовий актив опціону, а не право вимоги за опціоном, за яке сплачується премія опціону.

Враховуючи викладене вище, у зверненні КІФ поставлено такі запитання для отримання індивідуальної податкової консультації:

1. Чи є коштами спільного інвестування премія опціону, отримана ІСІ за набуте покупцем базового активу опціону право вимоги за таким опціоном, якщо базовий актив опціону перебуває в активах цього ІСІ?

2. Чи є об’єктом оподаткування ПДВ операція з укладення опціону як деривативного контракту, за яким сплачена грошовими коштами премія опціону?

Щодо запитання 1

Особливості оподаткування податком на прибуток підприємств ІСІ встановлено п. 141.6 ст. 141 Кодексу.

Так, відповідно до положень п.п. 141.6.1 п. 141.6 ст. 141 Кодексу звільняються від оподаткування кошти спільного інвестування, а саме: кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, кошти та інші активи, залучені від учасників ІСІ, доходи від здійснення операцій з активами ІСІ, доходи, нараховані за активами ІСІ, та інші доходи від діяльності ІСІ (відсотки за позиками, орендні (лізингові) платежі, роялті тощо).

Для цілей п.п. 141.6.1 п. 141.6 ст. 141 Кодексу під активами ІСІ розуміється сформована (оплачена) за рахунок коштів спільного інвестування сукупність майна, корпоративних прав, нерухомості (в тому числі у вигляді неподільного об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта нерухомості та/або подільного об'єкта незавершеного будівництва), майнових прав, вимог та інших активів, передбачених законами та нормативно-правовими актами Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку (далі – Комісія).

Відповідно до п.п. 14.1.86 п. 14.1 ст. 14 Кодексу ІСІ – інвестиційні фонди та взаємні фонди інвестиційних компаній, корпоративні інвестиційні фонди та пайові інвестиційні фонди, створені відповідно до законодавства.

Як передбачено пп. 5.2 і 5.3 ст. 5 Кодексу, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правові та організаційні основи створення, діяльності, припинення суб'єктів спільного інвестування, особливості управління активами зазначених суб'єктів визначає Закон України від 05 липня 2012 року № 5080-VI «Про інститути спільного інвестування» зі змінами (далі – Закон № 5080-VI), що спрямований на забезпечення залучення та ефективного розміщення фінансових ресурсів інвесторів, встановлює вимоги до складу, структури та зберігання таких активів, особливості емісії, обігу, обліку та викупу цінних паперів ІСІ, а також порядок розкриття інформації про їх діяльність.   

Відповідно до частини першої ст. 2 Закону № 5080-VI дія цього Закону поширюється на суспільні відносини, що виникають у сфері спільного інвестування у зв’язку з утворенням та діяльністю суб’єктів спільного інвестування, з метою забезпечення гарантування права власності на цінні папери ІСІ та захисту прав учасників ІСІ.

Пунктами 1, 10, 13 частини першої ст. 1 Закону № 5080-VI визначено:

активи ІСІ – сформована за рахунок коштів спільного інвестування сукупність майна, об’єктів незавершеного будівництва, майбутніх об’єктів нерухомості та спеціальних майнових прав на них, корпоративних прав, майнових прав і вимог та інших активів, передбачених законами та нормативно-правовими актами Комісії;

ІСІ – корпоративний або пайовий фонд;

кошти спільного інвестування – кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, кошти та у випадках, передбачених Законом № 5080-VI, інші активи, залучені від учасників ІСІ, доходи від здійснення операцій з активами ІСІ, доходи, нараховані за активами ІСІ, та інші доходи від діяльності ІСІ (відсотки за позиками, орендні (лізингові) платежі, роялті тощо). Кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, вважаються коштами спільного інвестування після внесення такого фонду до Єдиного державного реєстру інститутів спільного інвестування.

Відповідно до п. 1 розділу II Положення про склад та структуру активів інституту спільного інвестування, затвердженого Рішенням Комісії 10.09.2013 № 1753, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 01.10.2013 за                      № 1689/24221, зі змінами (далі – Положення), активи ІСІ складаються з грошових коштів, у тому числі в іноземній валюті, на поточних та депозитних рахунках, відкритих у банківських установах, банківських металів, об’єктів нерухомості, цінних паперів, визначених Законом України від 23 лютого         2006 року № 3480-IV «Про ринки капіталу та організовані товарні ринки» (зі змінами) (далі – Закон № 3480-IV), цінних паперів іноземних держав та інших іноземних емітентів, корпоративних прав, виражених в інших, ніж цінні папери, формах, майнових прав і вимог, а також деривативних контрактів та інших активів, дозволених законодавством України, з урахуванням обмежень, установлених Законом № 5080-VI безпосередньо для конкретних типів та видів інвестиційних фондів. Зазначені активи формуються (оплачуються) за рахунок коштів спільного інвестування. 

Деривативом, як визначено п.п. 14.1.45 п. 14.1 ст. 14 Кодексу є документ, що засвідчує право та/або зобов’язання придбати чи продати у майбутньому цінні папери, матеріальні або нематеріальні активи, а також кошти на визначених ним умовах. Порядок випуску та обігу деривативів установлюється законодавством.

До деривативів належить, зокрема, опціон, який згідно з п.п. 14.1.45.2           п.п. 14.1.45 п. 14.1 ст. 14 Кодексу визначається як цивільно-правовий договір, згідно з яким одна сторона контракту одержує право на придбання (продаж) базового активу, а інша сторона бере на себе безумовне зобов'язання продати (придбати) базовий актив у майбутньому протягом строку дії опціону чи на встановлену дату (дату виконання) за визначеною під час укладання такого контракту ціною базового активу. За умовами опціону покупець виплачує продавцю премію опціону.

Закон № 3480-IV регулює відносини, що виникають під час емісії, обігу, викупу цінних паперів та виконання зобов’язань за ними, укладання і виконання деривативних контрактів, заміни сторони деривативних контрактів та вчинення правочинів щодо фінансових інструментів на ринках капіталу, а також відносини, що виникають під час провадження професійної діяльності на ринках капіталу та організованих товарних ринках (частина перша ст. 1 Закону № 3480-IV).

Питання проведення операцій з деривативними контрактами та їх види регулюються розділом ІІІ Закону № 3480-IV.

Деривативний контракт – це договір, умови якого передбачають обов’язок однієї або кожної із сторін такого договору щодо базового активу та/або умови якого встановлюються залежно від значення базового показника, а також можуть передбачати обов’язок проведення грошових розрахунків (частина перша ст. 31 Закону № 3480-IV).

Базовим активом деривативного контракту (далі – базовий актив) згідно частиною першою ст. 32 Закону № 3480-IV визнаються  емісійні цінні папери (у тому числі іноземних емітентів), інші фінансові інструменти, валютні цінності, продукція, роботи, послуги, що мають грошовий вираз вартості.

Інше майно визначається базовим активом відповідно до нормативно-правових актів Комісії та нормативно-правових актів Національного банку України – щодо деривативів грошового ринку в межах компетенції, визначеної Законом № 3480-IV.

Так, відповідно до п. 1 рішення Комісії від 29.07.2021 № 585 «Про визначення іншого майна, що визначається базовим активом, та визнання інших показників, що визнаються базовими показниками деривативного контракту» до іншого майна, що є базовим активом деривативного контракту та яке не вилучено з цивільного обороту, віднесено, зокрема, право вимоги за договорами стосовно майна та нематеріальних активів.

Опціон – це деривативний контракт, що укладається на організованому ринку або поза ним, за яким одна сторона зобов’язується у разі пред’явлення вимоги іншою стороною у майбутньому продати базовий актив іншій стороні (опціон "кол") або купити базовий актив у іншої сторони (опціон "пут") за ціною та на інших умовах, визначених сторонами під час вчинення правочину, відповідно до специфікації такого опціону (для опціонів, укладених на організованому ринку). Опціон також може передбачати обов’язок однієї сторони сплатити іншій стороні певну суму коштів за набуте право вимоги за таким опціоном (премію опціону) (частина третя ст. 33 Закону № 3480-IV).

Вимоги до деривативних контрактів у структурі активів інституту спільного інвестування встановлюються Комісією (частина двадцять шоста ст. 48 Закону 5080-VI).

Зазначимо, що згідно з роз’ясненням Комісії, наданим у відповідь на один із запитів ДПС, набутий актив є активом ІСІ за умови одночасного дотримання наступних умов:

набувачем активу є ІСІ;

набуто актив, який не є забороненим для відповідного ІСІ;

набутий актив сформовано (оплачено) коштами спільного інвестування.

Актив, що не відповідає одночасно усім зазначеним критеріям, не є активом ІСІ.

Тож ІСІ в своїй діяльності повинні чітко дотримуватись вимог щодо складу та структури їх активів, визначених Законом № 5080-VI та Положенням.

При цьому питання встановлення вимог щодо складу та структури активів ІСІ належить до компетенції Комісії (п.п. 59 п. 4 Положення про Комісію, затвердженого Указом Президента України від 23 листопада 2011 року            № 1063/2011 «Про Національну комісію з цінних паперів та фондового ринку» (зі змінами)).

Отже, кошти, що надходять на рахунки КІФ у вигляді премії опціону згідно з деривативним контрактом (опціоном) можуть розглядатися як такі, що звільняються від оподаткування податком на прибуток підприємств згідно із п.п. 141.6.1 п. 141.6 ст. 141 Кодексу, за умови, що такі операції КІФ класифікуються Комісією відповідно до Закону № 5080-VI та Положення як операції з активами ІСІ або як інші доходи від діяльності ІСІ.

Щодо запитання 2

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктами «а» і «б» п. 185.1 ст. 185 Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до ст. 186 Кодексу розташоване на митній території України. 

Відповідно до п.п. 196.1.1 п. 196.1 ст. 196 Кодексу не є об’єктом оподаткування операції з випуску (емісії), розміщення у будь-які форми управління та продажу (погашення, викупу) за кошти цінних паперів, що випущені в обіг (емітовані) суб'єктами підприємницької діяльності, Національним банком України, центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику та/або реалізує державну бюджетну політику у сфері управління державним боргом та гарантованим державою боргом, органами місцевого самоврядування відповідно до закону, включаючи інвестиційні та іпотечні сертифікати, сертифікати фонду операцій з нерухомістю, деривативи, а також корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах; обміну зазначених цінних паперів та корпоративних прав, виражених в інших, ніж цінні папери, формах, на інші цінні папери, корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах; розрахунково-клірингової, реєстраторської та депозитарної діяльності на ринку цінних паперів, а також діяльності з управління активами (у тому числі пенсійними активами, фондами банківського управління), відповідно до закону та інших видів професійної діяльності на фондовому ринку, які підлягають ліцензуванню відповідно до закону.

Пунктом 188.1 ст. 188 Кодексу визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 п. 213.1 ст. 213 Кодексу, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм Кодексу та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, повідомляємо, що платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку – превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (ст. 4 Закону України               від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

У разі, якщо постачальник здійснюватиме продаж за грошові кошти деривативів (опціонів), а премія, що сплачується покупцем постачальнику є виключно вартістю таких деривативів (опціонів), то за умови дотримання вимог, визначених чинним законодавством (у тому числі, визначених нормами Закону № 3480-IV), така операція не буде об’єктом оподаткування ПДВ згідно з п.п. 196.1.1 п. 196.1 ст. 196 Кодексу.

Водночас, об’єкт оподаткування ПДВ виникне при постачанні безпосередньо базового активу.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).