Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 13.06.2025 р. № 3285/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо питань оподаткування резидентів Дія Сіті та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодексу), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство перебувало на загальній системі оподаткування до 30.06.2024 року. З 01.07.2024 по 31.12.2024 року Товариство перебувало на спрощеній системі оподаткування (3 група єдиного податку).

З 16.01.2025 року Товариство зареєстроване резидентом Дія Сіті відповідно до Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні». З 01.04.2025 року перейшло на оподаткування податком на прибуток на особливих умовах, відповідно до п. 141.9¹ Кодексу.

За перший квартал 2025 року Товариство отримало дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку у розмірі 18 293 207,35 грн. Плановий річний дохід буде складати більше 40 млн. грн.

Додатково Товариство зазначило, що дохід за попередній річний звітний період (за 2024 рік) не перевищував 40 мільйонів гривень та було прийнято рішення про незастосування податкових різниць. При цьому, у першому кварталі 2025 року Товариство перебувало на загальній системі оподаткування та сформувало кредиторську заборгованість перед платниками єдиного податку за придбані майно, роботи, послуги (крім роялті). Витрати були відображені в бухгалтерському обліку за методом нарахування у першому кварталі 2025 року.

Фактична сплата коштів за кредиторську заборгованість відбулася у другому кварталі 2025 року, коли Товариство маючи статус резидента Дія Сіті перебувало на особливих умовах оподаткування, передбачених для резидентів Дія Сіті.

У зв’язку з наведеним, Товариство просить надати роз’яснення з наступних питань:

1. Які саме показники Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за попередній річний звітний період необхідно використовувати для визначення «суми витрат від будь-якої діяльності» з метою розрахунку 20-відсоткового обмеження, передбаченого п.п. 140.5.17 п. 140.5 ст. 140 Кодексу?

2. Чи повинно Товариство, яке набуло статусу резидента Дія Сіті 16.01.2025 року, застосовувати обмеження, передбачене п.п. 140.5.17 п. 140.5 ст. 140 Кодексу, до витрат, здійснених на користь платників єдиного податку в період з 01.01.2025 по 14.01.2025, коли компанія перебувала на загальній системі оподаткування та ще не набула статусу резидента Дія Сіті?

3. Яку суму доходу потрібно відображати у рядку 1 декларації з податку на прибуток підприємств за 2025 рік, та чи виникає у Товариства обов’язок застосовувати податкові різниці, передбачені розділом ІІІ Кодексу, при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток за перший квартал 2025 року (період перебування на загальній системі оподаткування), якщо річний дохід за 2025 рік перевищить 40 мільйонів гривень, а протягом цього першого кварталу дохід був меншим за зазначену суму?

4. В якому звітному періоді слід застосовувати зазначене 20-відсоткове обмеження щодо витрат на суму вартості майна, робіт, послуг (крім роялті), придбаних у платників єдиного податку:

у період формування витрат у бухгалтерському обліку (тобто у І кварталі 2025 року, коли Товариство перебувало на загальній системі оподаткування)?

чи у період фактичної сплати коштів за ці товари, роботи, послуги (тобто у ІІ кварталі 2025 року, коли Товариство вже було резидентом Дія Сіті)?

Відповідно до п.п. 14.1.282¹ п. 14.1 ст. 14 Кодексу резидент Дія Сіті – платник податку, що сплачує податок на прибуток підприємств на особливих умовах (далі – резидент Дія Сіті – платник податку на особливих умовах), – резидент Дія Сіті, який у порядку, передбаченому п. 141.10 ст. 141 Кодексу, обрав або перейшов на відповідний режим оподаткування. Резиденти Дія Сіті, які не обрали (не перейшли) на відповідний режим оподаткування, сплачують податок на прибуток підприємств на загальних підставах та вважаються резидентами Дія Сіті, що не є платниками податку на особливих умовах.

Об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу (п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу).

Згідно з п. 137.4 ст. 137 Кодексу податковими (звітними) періодами для податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених п. 137.5 цієї статті, є календарні: квартал, півріччя, три квартали, рік. При цьому податкова декларація розраховується наростаючим підсумком. Податковий (звітний) період починається з першого календарного дня податкового (звітного) періоду і закінчується останнім календарним днем податкового (звітного) періоду.

Відповідно до п.п. 137.4.2 п. 137.4 ст. 137 Кодексу у разі якщо особа ставиться на облік контролюючим органом як платник податку протягом податкового (звітного) періоду, перший податковий (звітний) період розпочинається з дати, на яку припадає початок такого обліку, і закінчується останнім календарним днем такого податкового (звітного) періоду.

Річний податковий (звітний) період встановлюється для таких платників податку, зокрема, платників податку, які зареєстровані протягом звітного (податкового) року (новостворені), що сплачують податок на прибуток на підставі річної податкової декларації за період діяльності у звітному (податковому) році (п.п. «а» п. 137.5 ст. 137 Кодексу).

Отже, у разі анулювання реєстрації платника єдиного податку третьої групи (юридичної особи) 31.12.2024, такий платник сплачує податок на прибуток на підставі податкової декларації за річний податковий (звітний) період (як новостворений), який для нього починається з дати переходу на загальну систему оподаткування (01.01.2025) та закінчується 31 грудня поточного року, враховуючи положення п.п. «а» п. 137.5 ст. 137 Кодексу.

Форма Податкової декларації з податку на прибуток підприємств (далі - Декларація), затверджена наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 (із змінами та доповненнями), зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.11.2015 за № 1415/27860 (далі – Декларація).

Розрахунок податку на операції резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах здійснюється у Додатку ДІЯ до рядка 06.3 ДІЯ Декларації, що містить розрахунок податку на операції резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах, який складається платниками податку, які здійснюють, зокрема, операції, що підлягають оподаткуванню згідно з п. 135.2 ст. 135, п. 137.10 ст. 137 та п. 141.9¹ ст. 141 Кодексу.

Резидент Дія Сіті – платник податку на особливих умовах зазначає показники в тих рядках Додатку Дія, де виникли об’єкти та показники для декларування за період перебування резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах.

В подальшому вказана сума відображається в рядку 44 Додатку ДІЯ до рядка 06.3 ДІЯ, із подальшим перенесенням вказаної суми до рядка 06.3 ДІЯ Декларації.

При цьому у разі якщо платник податку перейшов зі спрощеної системи оподаткування з І кварталу 2025 року на загальну систему оподаткування податком на прибуток підприємств, а з ІІ кварталу 2025 року перейшов на режим оподаткування резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах, то такий платник подає річну Декларацію за 2025 рік, яка складається наростаючим підсумком, починаючи з 1 січня, у якій окремо відображаються показники як за період перебування на загальній системі оподаткування податком на прибуток (І квартал 2025 року), так і особливому статусі як резидента Дія Сіті (ІІ квартал – IV квартал).

Водночас зазначаємо, що відповідно до абзацу восьмого п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу, для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, об’єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень розділу ІІІ Кодексу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених п.п. 140.4.8 п. 140.4 та п.п. 140.5.16 п. 140.5 ст. 140 Кодексу), визначені відповідно до положень розділу ІІІ Кодексу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених п.п. 140.4.8 п. 140.4 та п.п. 140.5.16 п. 140.5 ст. 140 Кодексу), визначені відповідно до положень розділу III Кодексу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період перевищує сорок мільйонів гривень, такий платник визначає об’єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень розділу ІІІ Кодексу.

Отже, у разі якщо річний дохід платника податку не перевищує 40  мільйонів гривень, то такий платник має право на підставі прийнятого рішення не коригувати фінансовий результат на різниці, визначені розділом ІІІ Кодексу.

Водночас повідомляємо, що п.п. 140.5.17 п. 140.5 ст. 140 Кодексу встановлено, що фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується, зокрема, на суму вартості майна, робіт, послуг (крім роялті), придбаного (придбаних) резидентом Дія Сіті - платником податку на прибуток підприємств на загальних підставах у платників єдиного податку протягом податкового (звітного) року, в розмірі, що перевищує 20 відсотків суми витрат від будь-якої діяльності, визначених за показниками Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за попередній річний звітний період. При цьому до витрат від будь-якої діяльності, визначених за показниками Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід), включаються витрати, пов'язані з операційною, фінансовою та інвестиційною діяльністю.

Резиденти Дія Сіті - платники податку на прибуток підприємств на загальних підставах, які зареєстровані протягом звітного (податкового) року (новостворені), у поточному календарному році розрахунок частки вартості майна (робіт, послуг), придбаного (придбаних) у платників єдиного податку, передбаченої абзацом першим цього підпункту, проводять на підставі показників Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за поточний річний звітний період.

У разі якщо на дату отримання майна, робіт, послуг постачальник не є платником єдиного податку, такі майно, роботи, послуги вважаються придбаними у платника єдиного податку, за умови що на дату здійснення попередньої оплати постачальник був платником єдиного податку.

Пунктом 62 підрозділу 4 розділу ХХ Кодексу вказано, що положення п.п. 140.5.17 п. 140.5 ст. 140 цього Кодексу застосовуються до податкових (звітних) періодів починаючи з 1 січня 2024 року.

З метою застосування п.п. 140.5.17 п. 140.5 ст. 140 Кодексу платник податків збільшує фінансовий результат до оподаткування на суму вартості майна, робіт, послуг (крім роялті), придбаного (придбаних) резидентом Дія Сіті - платником податку на прибуток підприємств на загальних підставах у платників єдиного податку протягом податкового (звітного) року, в розмірі, що перевищує 20 відсотків суми витрат від будь-якої діяльності, визначених за показниками Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за попередній річний звітний період.

Інформація про доходи, витрати та фінансові результати діяльності за звітний період підприємства наводиться у Звіті про фінансові результати (Звіті про сукупний дохід).

Форма Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) складається, зокрема, згідно з вимогами Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73 (далі – форма № 2), Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 25 «Спрощена фінансова звітність», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.02.2000 № 39 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 24.01.2011 № 25) (далі – форма № 2-м), в залежності від категорії підприємства для цілей бухгалтерського обліку.

При цьому обсяг придбання у платників єдиного податку визначається, виходячи із суми операцій з такими платниками, за результатами податкового (звітного) періоду, в якому здійснюється перехід права власності на товари, роботи, послуги або складається акт або іншій документ, оформлений відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Отже, при заповненні декларації з податку на прибуток за 2025 рік обсяг придбання у платників єдиного податку для розрахунку різниці згідно з п.п. 140.5.17 п. 140.5 ст. 140 Кодексу (з урахуванням обмежень згідно з абзацом другим п. 62 підрозділу 4 розділу ХХ Кодексу) враховується за період перебування платника в статусі резидента Дія Сіті.

Таким чином, враховуючи викладене вище, можна зробити наступні висновки:

- щодо питання 1: для розрахунку суми перевищення вартості майна, робіт, послуг (крім роялті), придбаного (придбаних) у платників єдиного податку протягом податкового (звітного) року, в розмірі 20 відс. над витратами від будь-якої діяльності за попередній річний звітний період, визначеними за показниками фінансової звітності за формою № 2, враховуються сумарні показники, що стосуються витрат та зазначені у рядках 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)», 2130 «Адміністративні витрати», 2150 «Витрати на збут», 2180 «Інші операційні витрати», 2250 «Фінансові витрати», 2255 «Втрати від участі в капіталі», 2270 «Інші витрати». У разі складання фінансової звітності за формою № 2-м для розрахунку включається сума витрат, зазначена у рядку 2285 «Разом витрати».

Оскільки Товариство зареєстровано як резидент Дія Сіті - платник податку на прибуток підприємств на загальних підставах протягом звітного (податкового) року, тобто є новоствореним, то у поточному календарному році розрахунок частки вартості майна (робіт, послуг), придбаного (придбаних) у платників єдиного податку проводиться на підставі показників Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за поточний річний звітний період.

- щодо питання 2: коригування фінансового результату відповідно до п.п. 140.5.17 п. 140.5 ст. 140 Кодексу по операціям з платниками єдиного податку, які були здійснені в період, коли товариство перебувало на загальній системі оподаткування та ще не набуло статусу резидента Дія Сіті (в якому відбулося отримання майна (робіт, послуг)), не здійснюється;

- щодо питання 3: платник податку, який в середині року перейшов на оподаткування як резидент Дія Сіті – платник податку на особливих умовах, у Декларації за податковий (звітний) рік у рядку 01 Декларації зазначає дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку, отриманий протягом всього календарного року (з 01 січня по 31 грудня податкового (звітного) року).

При цьому у разі якщо річний дохід складає більше 40  мільйонів гривень, то такий платник не має права не коригувати фінансовий результат на різниці, визначені розділом ІІІ Кодексу;

- щодо питання 4: коригування фінансового результату відповідно до п.п. 140.5.17 п. 140.5 ст. 140 Кодексу по операціям з платниками єдиного податку застосовується в тому податковому періоді, в якому було здійснено отримання майна (робіт, послуг) від платника єдиного податку.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).