Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 21.05.2018 р. № 2255/6/99-99-15-03-02-15/ІПК

Про порядок оподаткування ПДВ

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання житла (об'єктів житлового фонду), яке будується за довгостроковими договорами (контрактами), та, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ).

Правові основи укладення договорів купівлі-продажу регулюються нормами ЦКУ, зокрема частинами першою і другою статті 656 ЦКУ визначено, що предметом договору купівлі-продажу може бути товар, який є у продавця на момент укладення договору або буде створений (придбаний, набутий) продавцем у майбутньому. При цьому предметом договору купівлі-продажу можуть бути майнові права. До договору купівлі-продажу майнових прав застосовуються загальні положення про купівлю-продаж, якщо інше не випливає із змісту або характеру таких прав.

Правові засади здійснення оцінки майна, майнових прав та професійної оціночної діяльності в Україні, її державного та громадського регулювання, забезпечення створення системи незалежної оцінки майна з метою захисту законних інтересів держави та інших суб'єктів правовідносин у питаннях оцінки майна, майнових прав та використання її результатів регулюються Законом України від 12 липня 2001 року № 2658-ІІІ «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» (далі -Закон № 2658).

Статтею 3 Закону № 2658 визначено, що майновими правами визнаються будь-які права, пов'язані з майном, відмінні від права власності, у тому числі права, які є складовими частинами права власності (права володіння, розпорядження, користування, а також інші специфічні права (права на провадження діяльності, використання природних ресурсів тощо) та права вимоги.

Відносини, що виникають у сфері спільного інвестування у зв'язку з утворенням та діяльністю суб'єктів спільного інвестування, з метою забезпечення гарантування права власності на цінні папери інститутів спільного інвестування та захисту прав учасників інститутів спільного інвестування, регулюються Законом України від 05 липня 2012 року № 5080-VІ «Про інститути спільного інвестування» (далі - Закон № 5080).

Відповідно до статті 1 Закону № 5080:
інститут спільного інвестування - це корпоративний або пайовий фонд;
кошти спільного інвестування - кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, жошти та у випадках, передбачених Законом № 5080, інші активи, залучені від учасників інституту спільного інвестування, доходи від здійснення операцій з активами інституту спільного інвестування, доходи, нараховані за активами інституту спільного інвестування, та інші доходи від діяльності інституту спільного інвестування (відсотки за позиками, орендні (лізингові) платежі, роялті тощо). Кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, вважаються коштами спільного інвестування після внесення такого фонду до Єдиного державного реєстру інститутів спільного інвестування.

Правовий статус корпоративного фонду визначено статтею 8 Закону № 5080.
Корпоративний фонд - це юридична особа, яка утворюється у формі акціонерного товариства і провадить виключно діяльність із спільного інвестування.

Корпоративний фонд не відповідає за зобов'язаннями учасників корпоративного фонду. До корпоративного фонду та його органів не можуть застосовуватися будь-які санкції, що обмежують їх права, у разі вчинення учасниками корпоративного фонду протиправних дій.

Згідно зі статтею 14 Закону № 5080 управління активами корпоративного фонду на підставі відповідного договору здійснює компанія з управління активами.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу ІПКУ).

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.

При цьому пунктом 44.1 статті 44 розділу II ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ) При цьому продаж (реалізація! товарів -це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або
компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Отже, для цілей оподаткування ПДВ операція із реалізації майнових прав на нерухоме майно для продавця є операцією з постачання об’єкта нерухомого майна.

Пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ встановлено, що база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:
товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;
газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Відповідно до підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання житла (об'єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом.

У цьому підпункті перше постачання житла (об'єкта житлового фонду) означає:
а) першу передачу готового новозбудованого житла (об'єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;
б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об'єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об'єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв'язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.

Згідно з пунктами 201.1 і 201.10 статті 201 розділу V ГЖУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі -ЄРГІН) у встановлений ПКУ термін.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V ГЖУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів — дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Водночас відповідно до пункту 187.9 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань виконавця довгострокових договорів (контрактів) є дата фактичної передачі виконавцем результатів робіт за такими договорами (контрактами).

Для цілей пункту 187.9 статті 187 розділу V ПКУ довгостроковий договір (контракт) - це будь-який договір на виготовлення товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва та якщо договорами, які укладені на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапного їх здавання.

Враховуючи викладене, у разі якщо забудовник самостійно не здійснює будівництва житла (об’єкта житлового фонду), а залучає до будівництва житла (об’єкта житлового фонду) підрядника (будівельну компанію), то для цілей оподаткування ПДВ операція підрядника (будівельної компанії) з надання забудовнику послуг із спорудження такого житла є операцією з першого постачання житла (квартир), яка    оподатковується ПДВ у загальновстановленому порядку за основною ставкою, незалежно від того,
матеріали забудовника чи підрядника (будівельної компанії) використовуються для будівництва такого житла.

При цьому, у разі якщо будівництво житла (об’єкта житлового фонду) здійснюється за довгостроковим договором (контрактом), то підрядник (будівельна компанія) згідно з пунктом 187.9 статті 187 розділу V ПКУ зобов’язаний визначити податкові зобов’язання з ПДВ та відповідно скласти податкову накладну за такою операцією на дату фактичної передачі забудовнику результатів робіт за довгостроковим договором (контрактом).

У разі якщо після введення готового новозбудованого житла (об’єкта житлового фонду) в експлуатацію та отримання забудовником правовстановлюючих документів на таке житло, і забудовник здійснює операцію з реалізації житла (квартир) корпоративному інвестиційному фонду, то для цілей оподаткування ПДВ така операція є операцією з другого постачання житла, яка підлягає звільненню від оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

У разі якщо забудовник у процесі будівництва до оформлення права власності на готове новозбудоване житло, згідно з укладеними попередніми договорами купівлі-продажу майнових прав, отримує від корпоративного інвестиційного    фонду забезпечувальні (авансові) платежі, операції корпоративного інвестиційного фонду з перерахунку таких платежів на рахунок забудовника, а також їх повернення з рахунку забудовника на рахунок корпоративного інвестиційного фонду не змінюють базу оподаткування ПДВ у забудовника.
Щодо можливості застосування звичайної ціни при визначенні бази оподаткування податком на прибуток підприємств повідомляємо, що відповідно до підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено ПКУ. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 розділу І ПКУ.

У разі якщо ціни (націнки) на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, звичайною вважається ціна, встановлена відповідно до правил такого регулювання. Це положення не поширюється на випадки, коли встановлюється мінімальна ціна продажу або індикативна ціна. У такому разі звичайною ціною вважається ціна, визначена сторонами договору, але не нижче за мінімальну або індикативну ціну.

Якщо під час здійснення операції обов'язковим є проведення оцінки, вартість об'єкта оцінки є підставою для визначення звичайної ціни для цілей оподаткування.

Слід зазначити, що для цілей оподаткування податком на прибуток поняття «звичайна ціна» не застосовується.

Оскільки, відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до ПКУ.

Розділом III «Податок на прибуток підприємств» ПКУ не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування на різниці по операціях з постачання самостійно виготовлених товарів/наданих послуг. Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування.

Водночас зазначаємо, що відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податку, якому надано таку консультацію.