Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 08.06.2018 р. № 2560/6/99-99-15-03-02-15/ІПК

Про порядок оподаткування ПДВ

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо порядку оподаткування ПДВ операцій з надання майнових прав інтелектуальної власності, надання послуг із розроблення і тестування програмної продукції, послуг із оброблення даних, послуг з надання консультацій у сфері інформатизації, та операцій з постачання програмної продукції, що здійснюються між зазначеним товариством та постійним представництвом нерезидента, а також порядку реєстрації особи, яка здійснює такі операції, платником ПДВ, та у зв’язку із наданням додаткової інформації, керуючись статтею 52 розділу її Податкового кодексу України (далі - ПКУ), на доповнення до попереднього листа ДФС повідомляє.
Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ).
Відповідно до статті 418 ЦКУ право інтелектуальної власності - це право особи на результат інтелектуальної, творчої діяльності або на інший об'єкт права інтелектуальної власності, визначений ЦКУ та іншим законом. Право інтелектуальної власності становлять особисті немайнові права інтелектуальної власності та (або) майнові права інтелектуальної власності, зміст яких щодо певних об'єктів права інтелектуальної власності визначається ЦКУ та іншим законом.
Згідно зі статтею 420 ЦКУ до об'єктів права інтелектуальної власності, зокрема, належать: літературні та художні твори, комп'ютерні програми, компіляції даних (бази даних), виконання, фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення, наукові відкриття, винаходи, корисні моделі, промислові зразки, компонування (топографії) інтегральних мікросхем, раціоналізаторські пропозиції, сорти рослин, породи тварин, комерційні (фірмові) найменування, торговельні марки (знаки для товарів і послуг), географічні зазначення, комерційні таємниці.
Статтею 424 ЦКУ визначено, що майновими правами інтелектуальної власності є:
1) право на використання об'єкта права інтелектуальної власності;
2) виключне право дозволяти використання об'єкта права інтелектуальної власності;
3) виключне право перешкоджати неправомірному використанню об'єкта права інтелектуальної власності, в тому числі забороняти таке використання;
4) інші майнові права інтелектуальної власності, встановлені законом.
Законами України від 23 березня 2000 року №1587-III «Про
розповсюдження примірників аудіовізуальних творів, фонограм, відеограм, комп'ютерних програм, баз даних» та від 23 грудня 1993 року № 3792-ХІІ «Про авторське право і суміжні права» визначено, що комп'ютерна програма - це набір інструкцій у вигляді слів, цифр, кодів, схем, символів чи у будь-якому іншому вигляді, виражених у формі, придатній для зчитування комп'ютером, які приводять його у дію для досягнення певної мети або результату (це поняття охоплює як операційну систему, так і прикладну програму, виражені у вихідному або об'єктному кодах). Компонентами комп'ютерної програми є частини програмного забезпечення, які можуть бути частинами (модулями), на основі або за допомогою яких створюється певна програма, та/або діяти як самостійні комп'ютерні програми.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Відповідно до пунктів 5.2 і 5.3 статті 5 розділу І ПКУ у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.
Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).
Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).
Відповідно до пункту 186.1 статті 186 розділу V ПКУ місцем постачання товарів є, зокрема, фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у підпунктах «б» і «в» пункту 186.1 статті 186 розділу V ПКУ) або місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою;
Пунктами 186.2 - 186.4 статті 186 розділу V ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.
Місцем постачання послуг, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання, або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання, зокрема:
надання майнових прав інтелектуальної власності, створення за замовленням та використання об'єктів права інтелектуальної власності, у тому числі за ліцензійними договорами, а також надання (передача) права на скорочення викидів парникових газів (вуглецевих одиниць);
консультаційні, інжинірингові, інженерні, юридичні (у тому числі адвокатські), бухгалтерські, аудиторські, актуарні, а також послуги з розроблення, та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем;
телекомунікаційні послуги, а саме: послуги, пов'язані з передаванням, поширенням або прийманням сигналів, слів, зображень та звуків або інформації будь-якого характеру за допомогою дротових, супутникових, стільникових, радіотехнічних, оптичних або інших електромагнітних систем зв'язку, включаючи відповідне надання або передання права на використання можливостей такого передавання, поширення або приймання, у тому числі надання доступу до глобальних інформаційних мереж.
Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 розділу V ПКУ).
Враховуючи зазначене, місцем постачання послуг нерезиденту (в тому числі нерезиденту, у якого на території України зареєстроване постійне представництво, яке не є платником ПДВ), зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, зокрема, послуг з надання майнових прав інтелектуальної власності, створення за замовленням та використання об'єктів права інтелектуальної власності, у тому числі за ліцензійними договорами, а також послуг з розроблення, та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем є місце, в якому нерезидент зареєстрований як суб’єкт господарювання, тобто за межами митної території України, а тому операції з постачання таких послуг не підпадають під об’єкт оподаткування ПДВ.
Щодо порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання програмної продукції повідомляємо, що пунктом 26-1 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільняються
від оподаткування ПДВ операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ.
Для цілей пункту 26-1 підрозділу 2 розділу XX ПКУ до програмної продукції відносяться:
результат комп'ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп'ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них;
примірники (копії, екземпляри) комп'ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп'ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп'ютерної програми чи в іншій формі;
будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп'ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;
криптографічні засоби захисту інформації.
Водночас підпунктом 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ передбачено, що не є об’єктом оподаткування ПДВ операції, зокрема, з виплат дивідендів, роялті у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом.
При цьому термін «роялті» визначено підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ, а саме, роялті - це будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об'єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо-чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).
Не вважаються роялті платежі, отримані:
як винагорода за використання комп'ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»);
за придбання примірників (копій, екземплярів) об'єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм
функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);
за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об'єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;
за передачу прав на об'єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об'єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов'язковим згідно із законодавством України;
за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.
Таким чином, операції, які для цілей оподаткування ПДВ розглядаються як операції з постачання програмної продукції (окремих її елементів та/або компонентів) не підлягають оподаткуванню ПДВ відповідно до підпункту 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ або пункту 26-1 підрозділу 2 розділу XX ПКУ (в залежності від умов постачання програмної продукції, визначених у цивільно-правовому договорі).
Щодо реєстрації особи як платника ПДВ повідомляємо, що порядок такої реєстрації регулюється статтями 180-183 розділу V ПКУ та регламентується Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 № 1130, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 17.11.2014 за № 1456/26233.
Для цілей оподаткування ПДВ платниками податку є особи, перелік яких визначено підпунктом 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 розділу І та пунктом 180.1 статті 180 розділу V ПКУ.
Статтями 181 та 182 розділу V ПКУ визначено умови для реєстрації особи як платника ПДВ, відповідно до яких реєстрація особи як платника ПДВ може здійснюватися як в обов'язковому порядку, так і за добровільним рішенням особи.
Відповідно до пункту 181.1 статті 181 розділу V ПКУ під обов'язкову реєстрацію як платника ПДВ підпадає особа, у якої загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V ПКУ, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1 млн. грн. (без урахування ПДВ).
При цьому до загального обсягу оподатковуваних операцій для цілей реєстрації особи як платника ПДВ належать операції, що піддягають
оподаткуванню ПДВ за основною ставкою ПДВ, ставкою 7 відсотків, нульовою ставкою ПДВ та звільнені від оподаткування ПДВ. Обсяг операцій, що не є об’єктом оподаткування ПДВ, при обрахунку загального обсягу операцій з постачання товарів/послуг не враховується.
Згідно з пунктами 183.1 та 183.2 статті 183 розділу V ПКУ для здійснення такої реєстрації особа не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто зазначеного вище обсягу оподатковуваних операцій з постачання товарів/послуг, повинна подати до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву платника ПДВ за формою № 1-ПДВ (далі - Заява).
Враховуючи викладене, у разі якщо особа здійснює операції з постачання товарів/послуг (місцем постачання яких визначено митну територію України), що підлягають оподаткуванню ПДВ згідно з розділом V ПКУ, загальний обсяг яких протягом останніх 12 календарних місяців перевищує 1 млн. гривень, то така особа згідно з вимогами ПКУ повинна подати до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням Заяву і відповідно зареєструватись як платник ПДВ в обов’язковому порядку.
При цьому звертаємо увагу, що будь-яка особа, яка підлягає обов'язковій реєстрації як платник ПДВ у випадках та в порядку, передбачених статтею 183 розділу V ПКУ, але не подала до контролюючого органу Заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату ПДВ на рівні зареєстрованого платника ПДВ без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування податку (пункт 183.10 статті 183 розділу V ПКУ).
Обов'язок щодо нарахування та сплати податкових зобов'язань з ПДВ у такої особи виникає з дня, наступного за граничним днем, який встановлений для подання Заяви, тобто з 11 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в жому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій з постачання товарів/послуг понад 1 млн. гривень.
Щодо доданої до звернення копії рішення суду повідомляємо, що на вказане рішення судового органу подано апеляційну скаргу.
Порядок здійснення адміністративного судочинства визначено Кодексом адміністративного судочинства України (далі - КАСУ).
Відповідно до статті 254 КАСУ постанова або ухвала суду першої інстанції, якщо інше не встановлено КАСУ, набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого КАСУ, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили, зокрема, після набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.
Порядок роботи з документами з моменту їх надходження чи створення в суді до знищення в установленому порядку або передачі до державної архівної установи регламентується Інструкцією з діловодства у місцевих загальних судах, апеляційних судах областей, апеляційних судах міст Києва та Севастополя,
Апеляційному суді Автономної Республіки Крим та Вищому спеціалізованому суді України з розгляду цивільних і кримінальних справ, затвердженої наказом Державної судової адміністрації України від 17.12.2013 № 173 (далі - Інструкція № 173), та погодженої листом Вищого спеціалізованого суду України з розгляду цивільних і кримінальних справ від 17.12.2013 № 11-2038/0/4-13.
Копії судових рішень мають бути належним чином оформлені та засвідчені відбитком гербової печатки суду. Якщо копія судового рішення складається з кількох аркушів, вона має бути прошнурована нитками на п'ять проколів, а на зворотному боці останнього аркуша - скріплена підписом судді, працівника апарату суду, засвідчена відбитком гербової печатки суду, із зазначенням кількості зшитих аркушів (пункт 13.7 розділу 13 Інструкції № 173).
Копії судових рішень, що набрали законної сили, мають бути підписані відповідальним працівником (особою) суду та суддею, а також скріплені відбитком гербової печатки суду. На копії судового рішення, що набрало законної сили, зазначається дата набрання ним чинності (пункт 13.6 розділу 13 Інструкції № 173).
Одночасно з цим зауважуємо, що додані до звернення копії судових рішень не відповідають вимогам щодо оформлення копій судових рішень, встановленим Інструкцією № 173.
Порядок оскарження платником податку до суду, наданої йому індивідуальної податкової консультації визначено статтею 53 розділу II ПКУ.
Відповідно до пункту 53.2 статті 53 розділу II ПКУ платник податків може оскаржити до суду надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладений у письмовій формі, який, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Скасування судом індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування індивідуальної податкової консультації контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов'язані надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.
Враховуючи викладене, ДФС розгляне питання щодо надання нової індивідуальної податкової консультації з урахуванням висновків судів після отримання належним чином оформлених і засвідчених копій судових рішень, зокрема, з відміткою про дату набрання законної сили.
Також повідомляємо, що згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.
При цьому пунктом 44.1 статті 44 розділу II ПКУ передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та
інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Поряд з цим повідомляємо, що індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу II ПКУ).