Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 26.07.2018 р. № 3268/6/99-99-15-03-02-15/ІПК

Про порядок оподаткування ПДВ операції з ліквідації газової свердловини, яка обліковується як капітальна інвестиція

Державна фіскальна служба України розглянула щодо податкових наслідків від ліквідації газової свердловини, яка обліковується як капітальна інвестиція, та керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.
Згідно з підпунктом «а» підпункту 14.1.81 пункту 14.1 статті 14 ПКУ капітальні інвестиції - господарські операції, що передбачають придбання будинків, споруд, інших об’єктів нерухомої власності, інших основних засобів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації відповідно до норм цього Кодексу.
У разі, якщо капітальні інвестиції (необоротні активи) не призводять до очікуваного економічного ефекту, вони можуть бути списані з балансу, з послідуючим врахуванням у ціні готової продукції вартості таких капітальних інвестицій.
Підпунктом 14.1.138 пункту 4.1 статті 14 ПКУ визначено, що основні засоби - матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 6000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 6000 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв’язку з:
- придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
- ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.5 статті 198 ПКУ платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 Кодексу, та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 Кодексу).
З метою застосування пункту 198.5 статті 198 ПКУ податкові зобов’язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:
-придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;
-придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України від 16 липня 1999 № 996-ХІУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996).
Враховуючи викладене, при списанні капітальних інвестицій, які складаються в тому числі з власних витрат на придбання товарів/послуг та які включаються до складу вартості готової продукції, податкові
зобов’язання за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 ПКУ не визначаються, оскільки    такі складові капітальних інвестицій
(товари/послуги) приймуть участь в операціях з постачання готової продукції, що підлягають оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку. У разі недотримання цієї умови, податкові зобов’язання з ПДВ визначаються відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ.
Об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства    відповідно до національних положень (стандартів)
бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ (підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПКУ).
Отже, об’єкт оподаткування податком на прибуток визначається, виходячи з бухгалтерського фінансового результату, відкоригованого на різниці, сформовані відповідно до положень Податкового кодексу.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи, а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 № 92 (далі - П(С)БО 7).
Згідно з пунктом 22 П(С)БО 7 об’єктом амортизації є вартість, яка амортизується (окрім вартості земельних ділянок, природних ресурсів і капітальних інвестицій).
Як випливає з підпунктом 14.1.138 ПКУ та пунктом 4 П(С)БО 7, капітальні інвестиції до основних засобів не включаються. Тому самі по собі капітальні інвестиції не впливають на фінансовий результат до оподаткування в податковому обліку з податку на прибуток.
Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291 на субрахунку 151 «Капітальне будівництво» відображаються витрати на будівництво, що здійснюється як господарським, так і підрядним способом для власних потреб підприємства. На цьому субрахунку також ведеться облік устаткування, що підлягає монтажу в процесі будівництва.
Для ліквідації капітальної інвестиції повинен бути складений відповідний акт на списання.
Якщо введення в експлуатацію об’єкта основних засобів оформляється «Актом приймання-передачі основних засобів», цей акт може бути підставою для списання вартості капітальних інвестицій на конкретний об’єкт обліку, а також зарахування його на баланс до складу основних засобів або інших необоротних матеріальних активів.
Порядок коригування фінансового результату на різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів, визначено нормами статті 138 ПКУ.
Згідно із пунктом 138.1 статті 138 ПКУ фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта та відповідно до пункту 138.2 статті 138 Кодексу зменшується на суму залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень статті 138 Кодексу, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта.
Згідно з пунктом 35 П(С)БО 7 у разі часткової ліквідації об’єкта основних засобів його первісна (переоцінена) вартість та знос зменшуються відповідно на суму первісної (переоціненої) вартості та зносу ліквідованої частини об’єкта.
Виходячи з викладеного, у разі ліквідації окремого об’єкта основних засобів або нематеріальних активів, фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості такого окремого об’єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та зменшується на суму її залишкової вартості, визначеної з урахуванням положень статті 138 ПКУ.
Одночасно повідомляємо, що згідно з пунктом 2 статті 6 Закону № 996 регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється Міністерством фінансів України, яке затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.
Згідно із пунктом 52.2 статті 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.