Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 02.08.2018 р. № 3385/6/99-99-15-03-02-15/ІПК

Про порядок оподаткування

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання/придбання нематеріальних активів у вигляді гудвілу та надання агентських послуг, а також утримання податку на доходи нерезидента за агентським договором та, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.
Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ).
Відповідно до частини другої статті 190 ЦКУ майнові права є неспоживною річчю. Майнові права визнаються речовими правами.
Правові основи укладення договорів купівлі-продажу регулюються нормами ЦКУ.
За договором купівлі-продажу одна сторона (продавець) передає або зобов'язується передати майно (товар) у власність другій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов'язується прийняти майно (товар) і сплатити за нього певну грошову суму (частина перша статті 655 ЦКУ).
Частинами першою і другою статті 656 ЦКУ визначено, що предметом договору купівлі-продажу може бути товар, який є у продавця на момент укладення договору або буде створений (придбаний, набутий) продавцем у майбутньому. При цьому предметом договору купівлі-продажу можуть бути майнові права. До договору купівлі-продажу майнових прав застосовуються загальні положення про купівлю-продаж, якщо інше не випливає із змісту або характеру таких прав.
Правові засади здійснення оцінки майна, майнових прав та професійної оціночної діяльності в Україні, її державного та громадського регулювання, забезпечення створення системи незалежної оцінки майна з метою захисту законних інтересів держави та інших суб'єктів правовідносин у питаннях оцінки майна, майнових прав та використання її результатів регулюються Законом України від 12 липня 2001 року № 2658-ІІІ «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» (далі - Закон № 2658).
Статтею 3 Закону № 2658 визначено, що майновими правами визнаються будь-які права, пов'язані з майном, відмінні від права власності, у тому числі права, які є складовими частинами права власності (права володіння, розпорядження, користування), а також інші специфічні права (права на провадження діяльності, використання природних ресурсів тощо) та права вимоги.
Основні засади господарювання в Україні і господарські відносини, що виникають у процесі організації та здійснення господарської діяльності між
суб'єктами господарювання, а також між цими суб'єктами та іншими учасниками відносин у сфері господарювання регулюються Господарським кодексом України (далі - ГКУ). Зокрема, правила здійснення агентської діяльності регламентуються статтями 295 - 305 ГКУ. Згідно зі статтею 295 ГКУ комерційне посередництво (агентська діяльність) є підприємницькою діяльністю, що полягає в наданні комерційним агентом послуг суб'єктам господарювання при здійсненні ними господарської діяльності шляхом посередництва від імені, в інтересах, під контролем і за рахунок суб'єкта, якого він представляє.
Відповідно до статті 297 ГКУ за агентським договором одна сторона (комерційний агент) зобов'язується надати послуги другій стороні (суб'єкту, якого представляє агент) в укладенні угод чи сприяти їх укладенню (надання фактичних послуг) від імені цього суб'єкта і за його рахунок.
Статтею 301 ГКУ визначено, що відповідно до агентського договору комерційний агент одержує агентську винагороду за посередницькі операції, що здійснені ним в інтересах суб'єкта, якого він представляє, у розмірі, передбаченому договором.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Відповідно до пунктів 5.1 - 5.3 статті 5 розділу І ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу І ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Під поняттям «гудвіл (вартість ділової репутації)» розуміється нематеріальний актив, вартість якого визначається як різниця між ринковою ціною та балансовою вартістю активів підприємства як цілісного майнового комплексу, що виникає в результаті використання кращих управлінських якостей, домінуючої позиції на ринку товарів, послуг, нових технологій тощо. Вартість гудвілу не підлягає амортизації і не враховується під час визначення витрат платника податку, щодо активів якого виник такий гудвіл.
При цьому поняття «нематеріальний актив» визначено у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи», затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 18.10.1999 № 242, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за №    750/4043 (далі -
Положення № 242), а саме під таким поняттям розуміється немонетарний актив, який не має матеріальної форми та може бути ідентифікований. Під немонетарними активами розуміються усі активи, крім грошових коштів, їх еквівалентів та дебіторської заборгованості у фіксованій (або визначеній) сумі грошей, (пункт 4 Положення № 242).
Також поняття «нематеріальний актив» визначено у Законі України від 14 вересня 2006 року № 143-V «Про державне регулювання діяльності у сфері трансферу технологій» (далі - Закон № 143), а саме під таким поняттям розуміється об'єкт (об'єкти) права інтелектуальної власності, а також інші аналогічні права, визнані в порядку, встановленому законодавством, об'єктом права власності (підпункт 4 пункту 1 статті 1 Закону № 143).
Щодо оподаткування податком на додану вартість
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.
Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).
Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності 3 метою оподаткування постачанням послуг, зокрема є постачання послуг іншій особі на безоплатній основі (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).
Пунктами 186.2 - 186.4 статті 186 розділу V ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.
Місцем постачання послуг, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання, або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання, зокрема:
надання майнових прав інтелектуальної власності, створення за замовленням та використання об'єктів права інтелектуальної власності, у тому числі за ліцензійними договорами, а також надання (передача) права на скорочення викидів парникових газів (вуглецевих одиниць);
консультаційні, інжинірингові, інженерні, юридичні (у тому числі адвокатські), бухгалтерські, аудиторські, актуарні, а також послуги з розроблення, та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання
консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем;
надання посередницьких послуг від імені та за рахунок іншої особи або від свого імені, але за рахунок іншої особи, якщо забезпечується надання покупцю послуг, перерахованих у пункті 186.3 статті 186 розділу V ПКУ.
Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 розділу V ПКУ).
Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг безпосередньо залежить від місця постачання таких послуг.
У разі, якщо зазначені у зверненні послуги відносяться до категорії послуг, перерахованих у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, то для цілей оподаткування ПДВ місцем постачання вказаних у зверненні послуг вважається місце, в якому отримувач таких послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання. У даному випадку митна територія України, оскільки отримувачем послуг є резидент України, а тому операції з постачання нерезидентом резиденту таких послуг є об’єктом оподаткування ПДВ та оподатковуються податком у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків.
У разі, якщо зазначені у зверненні послуги не відносяться до категорії послуг, перерахованих у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, то для цілей оподаткування ПДВ місцем постачання вказаних у зверненні послуг є місце реєстрації їх постачальника. У даному випадку територія за межами митної території України, оскільки постачальник послуг є нерезидент, а тому операції з постачання нерезидентом резиденту таких послуг не є об’єктом оподаткування ПДВ.
Разом з цим слід зазначити, що згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.
Також інформуємо, що класифікація видів господарської діяльності платника податку не відноситься до компетенції ДФС, а тому з питання визначення і віднесення зазначених у зверненні послуг до певної категорії послуг, перерахованих у статті 186 розділу V ПКУ, рекомендуємо звернутись до Міністерства економічного розвитку і торгівлі України та Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг.
Щодо оподаткування податком на доходи нерезидента за агентським договором
Правові основи оподаткування податком на прибуток підприємств встановлено розділом III та підрозділом 4 розділу XX ПКУ.
Згідно з підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 розділу III ПКУ резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, іцо ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу III ПКУ, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3 - 141.4.6 та 141.4.11 пункту 141.4 статті 141 розділу III ПКУ) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Перелік таких доходів визначено підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу III ПКУ.
Зокрема, такими доходами є брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів стосовно брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів (абзац «з» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу III ПКУ).
Таким чином, підлягають оподаткуванню доходи нерезидента із джерелом походження з України у вигляді агентської винагороди відповідно до підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 розділу III ПКУ, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Якщо нерезидент надає агентські послуги з продажу чи придбання товарів (робіт, послуг) на користь резидента, то такий резидент під час виплати нерезиденту доходу у вигляді агентської винагороди від таких послуг зобов'язаний утримувати податок з таких доходів у порядку, передбаченому підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 розділу III ПКУ.
Разом з тим наголошуємо, що будь-які висновки щодо податкового обліку конкретних операцій платників податків можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та усіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу II ПКУ).