Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 10.09.2018 р. № 3921/5/99-99-13-02-03-16/ІПК

Державна фіскальна служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), розглянула звернення щодо оподаткування окремих видів доходів та в межах компетенції повідомляє, що відповідь надається з урахуванням фактичних обставин, викладених у листі.
Механізм реструктуризації заборгованості за рішеннями судів, виконання яких гарантовано державою, а також за рішеннями Європейського суду з прав людини, прийнятими за наслідками розгляду справ проти України (далі - заборгованість), шляхом видачі фінансових казначейських векселів а також механізм видачі, обігу, обліку векселів і сплати за ними визначено Порядком реструктуризації заборгованості за рішеннями судів, виконання яких гарантовано державою, а також за рішеннями Європейського суду з прав людини, прийнятими за наслідками розгляду справ проти України, фінансовими казначейськими векселями (далі -Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16 вересня 2015 року №703.
При цьому фінансовий казначейський вексель (далі - векселі) - це цінний папір, що посвідчує безумовне грошове зобов’язання центрального органу виконавчої влади, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, яким оформлено заборгованість державного бюджету, сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю) (ст. 4-1 Закону України від 5 квітня 2001 року № 2374-ІІІ «Про обіг векселів в Україні»).
Відповідно до п. 10 Порядку вексель є простим і видається Казначейством у документарній формі як паперовий документ на бланку з відповідним ступенем захисту від підроблення, форма та порядок виготовлення якого затверджується Національною комісією з цінних паперів та фондового ринку.
Сума заборгованості, яка підлягає погашенню за рахунок видачі векселів, розділяється на сім рівних частин, на кожну з яких видається окремий вексель, який погашається не раніше ніж відповідно через один рік, два, три, чотири, п’ять, шість, сім років.
У суму кожного окремого векселя включаються 9,3 відсотка річних (п. 11 Порядку).
Векселедержателі можуть використовувати векселі для:
погашення кредиторської заборгованості за згодою відповідних кредиторів-резидентів;
продажу юридичним або фізичним особам - резидентам, здійснення розрахункових операцій у банках;
застави з метою забезпечення виконання зобов’язань перед резидентами;
здійснення інших не заборонених законодавством операцій (п. 13 Порядку).
Векселедержатель, який бажає отримати належні йому за векселем кошти, не пізніше: ніж за 14 робочих днів до платежу за векселем подає заяву (додаток 4) разом з векселем відокремленому підрозділу Банку за місцем свого проживання (місцезнаходження) (п. 14 Порядку).
Оплата векселів здійснюється Казначейством шляхом перерахування на рахунок Банку суми коштів у розмірі відповідних сум платежів за векселями, строк виплат за якими настав, на підставі отриманого від Банку реєстру виплат за векселями (п. 17 Порядку).
Порядок застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку, зокрема для фізичних осіб - підприємців визначено главою 1 розділом XIV Кодексу.
Відповідно до п. 291.6 ст. 291 Кодексу платники єдиного податку першої -третьої груп повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій).
Згідно з п. 292.1 ст. 292 Кодексу доходом платника єдиного податку є для фізичної особи - підприємця - дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.
Крім того, порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, встановлено ст. 177 Кодексу.
Згідно з п. 177.2 ст. 177 Кодексу об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
У разі якщо фізична особа - підприємець отримує інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими Кодексом для платників податку - фізичних осіб (п. 177.6 ст. 177 Кодексу).
Враховуючи викладене, суми виплат за векселями на користь векселедержателів фізичних осіб - підприємців не є результатом здійснення господарської діяльності фізичної особи - підприємця і оподатковується за нормами, встановленими Кодексом для оподаткування доходів фізичних осіб.
Оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розділом IV Кодексу, відповідно до п.п. «ґ» п.п. 164.2.14 п. 164.2 ст. 164 якого до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім виплати з державного бюджету, пов’язані з виконанням рішень закордонних юрисдикційних органів, у тому числі Європейського суду з прав людини, прийнятих за наслідками розгляду справ проти України.
Таким чином, у разі якщо виплата з державного бюджету, яка пов’язана з виконанням рішень закордонних юрисдикційних органів, у тому числі Європейського суду з прав людини, прийнятих за наслідками розгляду справ проти Українр, здійснюється фізичній особі (стягувачу) на користь якої були прийняті
вказані рішення, то сума такої виплати (у т. ч. проценти) не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу на підставі п.п. «ґ» п.п. 164.2.14 п. 164.2 ст. 164 Кодексу.
Крім того, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, зокрема:
інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у підпунктах 165.1.2, 165.1.40 і 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 Кодексу (п.п. 164.2.9 п. 164.2 ст. 164 Кодексу);
пасивні доходи (крім зазначених у п.п. 165.1.41 п. 165.1 ст. 165 Кодексу) (п.п. 164.2.8 п. 164.2 ст. 164 Кодексу). При цьому п.п. 14.1.268 п. 14.1 ст. 14 Кодексу встановлено, що термін «пасивні доходи» для цілей розділу IV Кодексу означає, зокрема, доходи, отримані у вигляді процентів;
інші доходи, крім зазначених у ст. 165 Кодексу (п.п 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).
Особливості оподаткування інвестиційного прибутку визначено п. 170.2 ст. 170 Кодексу, згідно з п.п. 170.2.2 якого інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу з урахуванням курсової різниці (за наявності), та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4 - 170.2.6 цього пункту (крім операцій з деривативами).
До продажу інвестиційного активу прирівнюються також операції з погашення інвестиційного активу його емітентом, який належав платнику податку.
Підпунктом 170.2.7 п. 170.2 ст. 170 Кодексу для цілей п. 170.2 ст. 170 Кодексу визначено терміни «інвестиційний актив», «пакет цінних паперів», «ідентичний цінний папір чи дериватив».
Емісією згідно із Законом України від 23 лютого 2006 року № 3480-ІV «Про цінні папери та фондовий ринок» (далі - Закон № 3480), є сукупність дій емітента, що провадяться в установленій законодавством послідовності і спрямовані на розміщення емісійних цінних паперів серед їх перших власників.
Згідно з п. 2 ст. З Закону № 3480 векселі не є емісійними цінними паперами, тому з метою застосування норм п. 170.2 ст. 170 Кодексу немає підстав розглядати їх як інвестиційні активи.
Відповідно до п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті).
Оподаткування процентів визначено п. 170.4 ст. 170 Кодексу, згідно з п.п. 170.4.3 якого оподаткування, зокрема процентів, нарахованих на користь фізичних осіб з будь-яких інших доходів, ніж ті, що зазначені у п.п. 170.4.1 цього пугкту, здійснюється у загальному порядку, встановленому Кодексом для доходів, що остаточно оподатковуються під час їх нарахування.
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу.
Отже, у разі якщо виплата коштів (у т.ч. нарахованих процентів) за фінансовими казначейськими векселями здійснюється банком на користь фізичних осіб, які придбали ці векселі у інших осіб, то сума такої виплати включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платників податків як інший дохід та проценти і оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах. При цьому банк, який у межах компетенції здійснює виплату доходу вказаним фізичним особам, повинен виконати функції податкового агента, передбачені Кодексом.
Одночасно зауважуємо, що перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку визначено ст. 165 Кодексу, зокрема сума доходів, отриманих нерезидентами у вигляді процентів, нарахованих на боргові цінні папери, виконання зобов'язань за якими забезпечено державними або місцевими гарантіями, якщо такі цінні папери придбані нерезидентами за межами території України через уповноважених агентів - нерезидентів (п.п. 165.1.2 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).
Водночас відповідно до п.п. 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу звільняються від оподаткування військовим збором доходи, що згідно з розділом IV Кодексу, зокрема, не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб, крім доходу, зазначеного у п.п. 165.1.2 п. 165.1 ст. 165 Кодексу.
Щодо оподаткування доходу у вигляді виплат за фінансовими казначейськими  векселями, які здійснюються банком на користь юридичної особи
Відповідно до п.п. 133.1.1 п. 133.1 ст. 133 Кодексу платниками податку - резидентами є суб’єкти господарювання - юридичні особи, які провадять господарську діяльність як на території України, так і за її межами, крім неприбуткових підприємств, установ, організацій та суб’єктів господарювання, що застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності.
Об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу (п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу).
Кодексом не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування на різниці на суму виплат за векселями, які є борговими цінними паперами. Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Мінфіну 29.11.1999 № 290 (далі - П(С)БО.
До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів, отриманих, зокрема, від реалізації фінансових інвестицій (належать до боргових цінних паперів відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 12 "Фінансові інвестиції», затвердженим наказом Мінфіну від 26.04.2000 № 91, з
урахуванням Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові інструменти», затвердженого наказом Мінфіну від 30.11.2001 № 559).
Одночасно зазначаємо, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (п. 2 ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).
Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію