Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 22.01.2019 р. № 241/6/99-99-15-03-02-15/ІПК

Державна фіскальна служба України розглянула зверненая щодо порядку оподаткування ПДВ та податком на прибуток підприємств операцій з постачання житла (об'єктів житлового фонду) та, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ).

Правові основи укладення договорів купівлі-продажу регулюються нормами ЦКУ, зокрема частинами першою і другою статті 656 ЦКУ визначено, що предметом договору купівлі-продажу може бути товар, який є у продавця на момент укладення договору або буде створений (придбаний, набутий) продавцем у майбутньому. При цьому предметом договору купівлі-продажу можуть бути майнові права. До договору купівлі-продажу майнових прав застосовуються загальні положення про купівлю-продаж, якщо інше не випливає із змісту або характеру таких прав.

Відповідно до частин першої і третьої статті 635 ЦКУ попереднім є договір, сторони якого зобов'язуються протягом певного строку (у певний термін) укласти договір в майбутньому (основний договір) на умовах, встановлених попереднім договором. Зобов'язання, встановлене попереднім договором, припиняється, якщо основний договір не укладений протягом строку (у термін), встановленого попереднім договором, або якщо жодна із сторін не направить другій стороні пропозицію про його укладення.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.2 і 5.3 статті 5 розділу І ПКУ у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значен ні, встановленому іншими законами.

Щодо оподаткування ПДВ

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарував ня такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ). При цьому продаж (реалізація) товарів - це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розді лу І ПКУ).

Отже, для цілей оподаткування ПДВ операція із реалізації майнових прав на нерухоме майно для продавця є операцією з постачання об’єкта нерухомого майна.

Відповідно до підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання житла (об'єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом.

У цьому підпункті перше постачання житла (об'єкта житлового фонду) означає:

а) першу передачу готового новозбудованого житла (об'єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;

б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об'єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об'єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв'язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачаная послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з поді й, що сталася раніше:

• дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку — дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
• дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.    

Пунктами 201.1 і 201.10 статті 201 розділу V ПКУ визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.

Відповідно до підпункту «б» пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) період) і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до статті 197 розділу У, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ).

Враховуючи викладене, у разі, якщо забудовник самостійно здійснював будівництво житла (об’єкта житлового фонду) без залучення до такого будівництва підрядника (будівельну компанію), то для цілей оподаткування ПДВ операція забудовника з постачання прав на житло (об’єкт житлового фонду) корпоративному інвестиційному фонду є операцією з першого постачання житла (об’єкта житлового фонду), яка оподатковується ПДВ у загальновстановленому порядку за основною ставкою. У даному випадку за такою операцією корпоративний інвестиційний фонд, на підставі належним чином складеної і зареєстрованої в ЄРПН забудовником податкової накладної, включає суму ПДВ до складу податкового кредиту, та відповідно до підпункту «б» пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ зобов’язаний нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН зведену податкову накладну.

У разі, якщо забудовник самостійно не здійснював будівництво житла (об’єкта житлового фонду), а залучав до будівництва житла (об’єкта житлового фонду) підрядника (будівельну компанію), то для цілей оподаткування ПДВ операція підрядника (будівельної компанії) з надання забудовнику послуг із спорудження такого житла є операцією з першого постачання житла (квартир), яка оподатковується ПДВ у загальновстановленому порядку за основною ставкою, незалежно від того, матеріали забудовника чи підрядника (будівельної компанії) використовуються для будівництва такого житла. У даному випадку подальша операція забудовника з постачання прав на житло (об’єкт житлового фонду) корпоративному інвестиційному фонду є операцією з другого постачання житла, яка підлягає звільненню від оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Отже, після оформлення корпоративним інвестиційним фондом права власності на отримане від забудовника новозбудоване житло (об’єкт житлового фонду) подальші операції корпоративного інвестиційного фонду з постачанім такого житла покупцям - фізичним і юридичним особам на підставі основних договорів купівлі-продажу новозбудованого житла (об’єкта житлового фонду) звільняються від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Щодо оподаткування податком на прибуток підприємств

Загальні правові, економічні та соціальні умови інвестиційної діяльності на території України визначає Закон України від 18 вересня 1991 року № 1560-ХІІ «Про інвестиційну діяльність» із змінами та доповненнями (далі - Закон № 560-ХІІ).

Так, абзацом 3 статті 4 Закону 1560-ХІІ визначено, що інвестування та фінансування будівництва об'єктів житлового будівництва з використанням недержавних коштів, залучених від фізичних та юридичних осіб, у тому числі в управління, може здійснюватися виключно через фонди фінансування будівництва, фонди операцій з нерухомістю, інститути спільного інвестування, а також шляхом емісії цільових облігацій підприємств, виконання зобов'язань за якими здійснюється шляхом передачі об'єкта (частини об'єкта) житлового будівництва. Інші способи фінансування будівництва таких об'єктів визначаються виключно законами.

Нормативним актом, який спрямований на забезпечення процесу залучення та ефективного розміщення фінансових ресурсів інвесторів І визначає правові та організаційні основи створення, діяльності, припинення суб'єктів спільного інвестування, особливості управління активами зазначених суб'єктів, встановлює вимоги до складу, структури та зберігання таких активів, особливості емісії, обігу, обліку та викупу цінних паперів інститутів спільного інвестування (далі - ICI), а також порядок розкриття інформації про їх діяльність є Закон України від 05 липня 2012 року № 5080-VI «Про інституті спільного інвестування» із змінами та доповненнями (далі - Закон № 5080).

Пунктом 1 частини 1 статті 1 Закону № 5080 визначено, що активи ICI -сформована за рахунок коштів спільного інвестування сукупність майна, корпоративних прав, майнових прав і вимог та інших активів, передбачених законами та нормативно-правовими актами Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку.

Інвестори - це особи, які розміщують вільні кошти з метою отримання прибутку, шляхом придбання цінних паперів ICI. Залучені таким чином кошти, інститут спільного інвестування направляє на будівництво об’єктів нерухомості.

Відповідно до підпункту 13 пункту 1 статті 1 Закону № 5080 кошти спільного інвестування - кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, кошти та у випадках, передбачених цим Законом, інші активи, залучені від учасників інституту спільного інвестування, доходи від здійснення операцій з активами інституту спільного інвестування, доходи, нараховані за активами інституту спільного інвестування, та інші доходи від діяльності інституту спільного інвестування (відсотки за позиками, орендні (лізингові) платежі, роялті тощо). Кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, вважаються коштами спільного інвестування після внесення такого фонду до Реєстру.

Активи інституту спільного інвестування - сформована за рахунок коштів спільного інвестування сукупність майна, корпоративних прав, майнових прав і вимог та інших активів, передбачених законами та нормативно-правовими актами Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку (далі -Комісія).

Єдиний державний реєстр інститутів спільного інвестування - сукупність записів про інститути спільного інвестування, які містять інформацію, визначену нормативно-правовими актами Комісії (підпункт 6 пункту 1 статті 1 Закону № 5080).

Згідно з підпунктом 10 пункту 1 статті 1 Закону № 5080 інститут спільного інвестування (далі - ICI) - корпоративний або пайовий фонд.

Корпоративний фонд - юридична особа, яка утворюється у формі акціонерного товариства і провадить виключно діяльність із спільного інвестування (пункт 1 статті 8 Закону № 5080).

Учасник ICI - особа, яка є власником цінних паперів ICI (пункт 1 статті 4 Закону № 5080).

Учасники цивільних відносин набувають статус учасника ICI з моменту набуття права власності на цінні папери ICI відповідно до законодавства про депозитарну систему (пункт 4 статті 4 Закону № 5080).

Відповідно до пункту 1 статті 45 Закону № 5080 учасник пайового фонд) -юридична або фізична особа, яка є власником інвестиційного сертифіката такого фонду.

Інвестиційний сертифікат - цінний папір, емітентом якого є компанія з управління активами пайового інвестиційного фонду та який засвідчує право власності учасника пайового фонду на частку в пайовому фонді та право на отримання дивідендів (для закритого пайового фонду).

Особливості оподаткування інститутів спільного інвестування та суб'єктів недержавного пенсійного забезпечення встановлені пункту 141.6 статті 141 розділу III ПКУ.

Звільняються від оподаткування кошти спільного інвестування, а саме: кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, кошти та інші активи,
залучені від учасників інституту спільного інвестування, доходи від здійснення операцій з активами інституту спільного інвестування, доходи, нараховані за активами інституту спільного інвестування, та інші доходи від діяльності інституту спільного інвестування (відсотки за позиками, орендні (лізингові) платежі, роялті тощо) (підпункт 141.6.1 пункту 141.6 статті 141 розділу ПІ ПКУ).

Таким чином, кошти (інвестиційні внески) отримані фондом від фізичної особи - інвестора з метою участі такої особи у будівництві об’єктів нерухомості та подальшого отримання у власність відповідної нерухомості є коштами спільного інвестування у розумінні підпункту 141.6.1 пункту 141.6 статті 141 розділу III ПКУ.