Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 15.02.2019 р. № 560/6/99-99-15-02-02-15/ІПК

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо визначення об’єкта оподаткування постійного представництва резидента Республіки Словенія в Україні з урахуванням відповідних положень міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування, та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.

Для цілей застосування Кодексу постійним представництвом вважається постійне місце діяльності, через яке повністю або частково провадиться господарська діяльність нерезидента в Україні (п.п. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 Кодексу). Таким чином, під постійним представництвом розуміється нерезидент, що провадить діяльність на території України.

Відповідно до п.п. 133.2.2 п. 133.2 ст. 133 Кодексу платниками податку на прибуток підприємств є постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи із джерелом походження з України або виконують агентські (представницькі) та інші функції стосовно таких нерезидентів чи їх засновників.

Підпунктом 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу встановлено правила, відповідно до яких визначається об’єкт оподаткування податком на прибуток постійних представництв нерезидентів.

Суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента (абзац перший п.п. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

Згідно з п.п 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Кодексом не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування на суму фінансування представництва материнською компанією. Отже, такі операції відображаються відповідно до правил бухгалтерського обліку.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання, фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996).

Регулятором з питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності є Міністерство фінансів України, яке затверджує національні
положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (п. 2 ст. 6 Закону № 996).

Згідно з п. 3.2 ст. З Кодексу якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Словенія про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і капітал (далі - Конвенція), ратифікованої 21 березня 2007 року (Закон України № 799-V), яка є чинною з 25.04.2007, застосовуються «до осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції).

Одним з існуючих податків, на які поширюється Конвенція, зокрема в Україні, є податок на прибуток підприємств (п. 3 ст. 2 Конвенції).
Статтею 7 «Прибуток від підприємницької діяльності» Конвенції передбачено:

«1. Прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується лише в цій Договірній Державі, якщо тільки не підприємство не здійснює підприємницьку діяльність в другій Договірній Державі через розташоване там постійне представництво. Якщо підприємство здійснює підприємницьку діяльність як зазначено вище, то його прибуток може оподатковуватись у другій Договірній Державі, але тільки щодо тієї частини, яка стосується цього постійного представництва.

2. З урахуванням положень пункту 3 цієї статті, якщо підприємство Договірної Держави здійснює підприємницьку /діяльність у другій Договірній Державі через розташоване там постійне представництво, то в кожній Договірній Державі до такого постійного представництва відноситься прибуток, який воно могло б одержати у випадку, якби було окремим та самостійним підприємством, зайнятим такою ж або аналогічною діяльністю в таких же або аналогічних умовах і діяло цілком незалежно від підприємства, постійним представництвом якого воно є.

3. При визначенні прибутку постійного представництва допускається віднімання витрат, понесених для цілей постійного представництва, включаючи управлінські та загальноадміністративні витрати, які понесені таким чином як в Договірній Державі, де розташоване постійне представництво, так і в будь-якому іншому міст.

4. В міру того, як визначення у Договірній Державі відповідно до її законодавства прибутку, що стосується постійного представництва, на базі пропорційного розподілу загальної суми прибутку підприємства його різним підрозділам є звичайною практикою, ніщо в пункті 2 цієї статті не буде перешкоджати Договірній Державі визначати оподатковуваний прибуток шляхом такого розподілу, як це диктується практикою; обраний спосіб розподілу, однак, повинен бути таким, що його результати будуть відповідати принципам, які містяться в цій статті.

5. Жодний прибуток не відноситься то постійного представництва на основі простої закупки цим постійним представництвом товарів або виробів для підприємства.

6. Для цілей попередніх пунктів прибуток, що відноситься до постійного представництва, визначається щорічно одним і тим же методом, якщо тільки немає достатньої і вагомої причини для зміни.

7. Якщо прибуток включає види доходів, які розглядаються окремо в інших статтях цієї Конвенції, положення цих статей не будуть зачіпатися положеннями цієї статті.».

Зазначимо, що ст. 7 Конвенції, крім загальних, містить положення, якими встановлено особливості визначення об'єкту оподаткування доходів (прибутку), отриманих постійним представництвом резидента однієї Договірної Держави від діяльності в другій Договірній Державі.

Але всі ці положення з метою їх практичного застосування слід розглядати не вибірково, а сукупно, оскільки майже кожний з наступних пунктів цієї статті містить посилання на попередні пункти, тобто всі положення цих пунктів тісно пов’язані одне з одним і на практиці не застосовуються окремо, оскільки кінцевою метою їх застосування є визначення бази оподаткування доходів постійного представництва, через яке головна компанія здійснює діяльність в іншій країні.

Таким чином, відповідно до положень ст. 7 Конвенції при розрахунку об’єкту оподаткування податком на прибуток постійного представництва резидента Словенії в Україні приймають участь тільки ті доходи, які отримані у зв’язку з діяльністю цього постійного представництва в Україні, і витрати лише в тій частині, яка відноситься до такого постійного представництва.

При цьому вказані витрати, у тому числі управлінські та загальноадміністративні витрати, понесені головною компанією - резидентом Словенії, повинні бути безпосередньо і виключно пов'язані з діяльністю постійного представництва цієї компанії в Україні, та, відповідно, доходами постійного представництва, отриманими від такої діяльності.

Зазначимо, що оскільки відповідно до положень и.п 141.4.7 п. 141 ст. 141 Кодексу та п. 2 Конвенції постійне представництво компанії Словенії в Україні є платником податку на прибуток, який оподатковується в загальному порядку і прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від нерезидента, який заснував це представництво, податкові взаємовідносини головної компанії - резидента Словенії і його постійного представництва в Україні слід розглядати як взаємовідносини між окремими і самостійними платниками податків, які здійснюють свою діяльність в повній незалежності один від одного.

При цьому, при розрахунку об'єкта оподаткування податком на прибуток постійного представництва резидента. Словенії в Україні слід враховувати, що крім зазначених вище положень, п.п. 141.4.7 п. 141 ст. 141 Кодексу (абзаци другий та третій) визначено, що в разі якщо нерезидент провадить свою діяльність в Україні та за її межами і при цьому не визначає прибуток від своєї діяльності, що ведеться ним через постійне представництво в Україні, сума прибутку, що підлягає оподаткуванню в Україні, визначається на підставі складення нерезидентом окремого балансу фінансово-господарської діяльності, погодженого з контролюючим органом за місцезнаходженням постійного представництва, з урахуванням вимог визначених статтею 39 цього Кодексу.

У разі неможливості визначити, шляхом прямого підрахування прибуток, отриманий нерезидентами з джерелом його походження з України, оподатковуваний прибуток визначається контролюючим органом як різниця між доходом та витратами, визначеними шляхом застосування до суми отриманого доходу коефіцієнта 0,7 з урахуванням вимог, визначених статтею 39 цього Кодексу.

Подання розрахунку податкових зобов’язань з податку на прибуток нерезидентів, які провадять діяльність на території України через постійне представництво, здійснюється за формами та в порядку, затвердженими наказом Мінфіну від 13.06.2016 № 544, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 05.07.2016 за N 923/29053.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).