Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 05.03.2019 р. № 896/6/99-99-15-03-02-15/ІПК

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо визначення об’єкта оподаткування ПДВ та дати визнання доходу у бухгалтерському обліку при здійсненні перерахунку (донарахування) об’ємів природного газу та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, платник податку надає послуги з розподілу природного газу. У разі виявлення у споживачів або несанкціонованих споживачів порушень, передбачених главою 2 розділу XI Кодексу газорозподільних систем (далі - КГРС), затвердженого постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг, від 30.09.2015 № 2494, платником податку здійснюється перерахунок (донарахування) об’єму та обсягу природного газу та його вартості, при цьому вартість природного газу визначається за цінами його закупівлі.

Порядок перерахунку (донарахування) або зміни режиму нарахування об'ємів природного газу у разі виявлення порушень вимог КГРС встановлено розділом XI КГРС.

Види порушень, при виявленні яких здійснюється перерахунок (донарахування) об'ємів природного газу або зміна їх режиму нарахування, та порядок визначення необлікованих об'ємів природного газу та застосування режиму їх нарахування в залежності від категорії споживачів та від типу порушення, встановлено главами 2-4 розділу ХI КГРС.

При цьому у кожному такому випадку порушення перерахунок здійснюється з метою розрахунку вартості поставленого природного газу, у процесі постачання якого було допущено порушення в частині обліку реальних об’ємів поставленого газу, та відповідно вартість якого була сплачена споживачем не в повному обсязі.

Щодо визначення об’єкта оподаткування ПДВ

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками -суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

• товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;
• газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю -бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Визначення та порядок застосування штрафних та оперативно-господарських санкцій наведено у главі 26 Господарського кодексу України (далі - ГКУ).

Згідно зі статтею 235 глави 26 ГКУ оперативно-господарські санкції - заходи оперативного впливу на правопорушника з метою припинення або попередження повторення порушень зобов'язання, що використовуються самими сторонами зобов'язання в односторонньому порядку.

Штрафними санкціями визнаються господарські санкції у вигляді грошової суми (неустойка, штраф, пеня), яку учасник господарських відносин зобов'язаний сплатити у разі порушення ним правил здійснення господарської діяльності, невиконання або неналежного виконання господарського зобов'язання (стаття 230 глави 26 ГКУ).

Поняття неустойки роз’яснено у статті 549 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ), відповідно до пункту 1 якої неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання.

Штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання (пункт 2 статті 549 ЦКУ).

Пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання (пункт 3 статті 549 ЦКУ).

Разом з тим перерахунок (донарахування) обсягів та вартості природного газу здійснюється у тих випадках, коли постачальник внаслідок порушень, передбачених главою 2 розділу XI КГРС, не має можливості визначити фактичні обсяги його постачання. При цьому нарахування плати за надані послуги з постачання природного газу здійснюється не виходячи з фактичного обсягу спожитого природного газу, а виходячи з розрахованого постачальником об’єму поставленого природного газу.

Отже, розрахована вартість не облікованого (недорахованого) об’єму та обсягу природного газу у розумінні глави 26 ГКУ та статті 549 ЦКУ не є неустойкою (штрафом, пенею).

Перерахована (донарахована) вартість природного газу, що сплачується споживачем (несанкціонованим споживачем) постачальнику у разі виявлення останнім порушень, визначених главою 2 розділу ХI КГРС, є за своєю економічною сутністю платою за послугу з постачання природного газу, вартість якої визначається за окремо встановленими правилами, та операція з постачання якої є об’єктом оподаткування ПДВ і оподатковується на загальних підставах виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПКУ.

Щодо дати визнання доходу у бухгалтерському обліку

Відповідно до підпункту 19.1.28 пункту 19.1.1 статті 19.1 ПКУ до функцій контролюючих органів належить, зокрема, надання індивідуальних податкових консультацій з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Таким чином, контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.

Надання роз’яснень з питань визначення ціни закупівлі та дати визнання доходів у бухгалтерському обліку не належить до повноважень ДФС.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється Міністерством фінансів України, яке затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (пункт 2 статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Отже, за роз’ясненням щодо визначення ціни закупівлі при визначенні розрахованої вартості не облікованого об’єму та обсягу природного газу та дати визнання доходу у бухгалтерському обліку доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.