Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ГУ ДФС У М.КИЄВI

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 22.03.2019 р. № 1173/10/26-15-13-06-12-ІПК

Головне управління ДФС у м. Києві в порядку ст. 52 Податкового кодексу України (далі - ПКУ) розглянуло запит про надання податкової консультації щодо оподаткування роялті, яка виплачується юридичною особою - резидентом фізичній особі - нерезиденту (громадянину Сполучених Штатів Америки) з урахуванням дії міжнародного договору, та в межах компетенції повідомляє.

Згідно з пп. 162.1.2 п. 162.1 ст. 162 ПКУ платниками податку є фізична особа-нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

При цьому відповідно до абз. «в» пп. 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 ПКУ визначено, що нерезиденти - це фізичні особи, які не є резидентами України.

Згідно з положеннями п. 163.2 ст. 163 ПКУ об'єктом оподаткування нерезидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Підпунктом 170.10.1 п. 170.10 ст. 170 ПКУ встановлено, що доходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами розділу IV ПКУ для нерезидентів).

У разі якщо доходи з джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту резидентом - юридичною або самозайнятою фізичною особою, такий резидент вважається податковим агентом нерезидента щодо таких доходів. Під час укладення договору з нерезидентом, умови якого передбачають отримання таким нерезидентом доходу з джерелом його походження в Україні, резидент зобов'язаний зазначити в договорі ставку податку, що буде застосована до таких доходів (п.п. 170.10.3 п. 170.3 ст. 170 ПКУ).

Згідно з п. 167.1 ст.167 ПКУ ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті ПКУ).

Крім того, вказані доходи, є об’єктом оподаткування військовим збором (п.п. 1.2 п. 16 підрозділу 10 розд. XX ПКУ).

Згідно з п.п. 1.4 п. 16 підрозд. 10 розд. XX ПКУ нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому ст. 168 ПКУ, за ставкою, визначеною п.п. 1.3 п. 16 підрозд. 10 розд. XX ПКУ (1,5 відсотка від об’єкта оподаткування).

При цьому в Україні застосування правил міжнародного договору регламентоване положенням статті 103 ПКУ.

Відповідно до п. 103.1 ст. 103 ПКУ застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами п. 103.4 ст. 103 ПКУ (п. 103.2 ст. 103 ПКУ).

Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 ст. 103 ПКУ, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України (п. 103.4 ст. 103 ПКУ).

Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України (п. 103.5 ст. 103 ПКУ).

У разі неподання нерезидентом довідки відповідно до п. 103.4 ст. 103 ПКУ доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування (п. 103.10 ст. 103 ПКУ).

При цьому п. 3.2 ст. 3 ПКУ передбачено, що якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, які передбачені ПКУ, то застосовуються правила міжнародного договору.

У відносинах між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки зстосовується Конвенція про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал, підписана 04.03.94 та ратифікована Урядом України 26.05.95 Законом України від №180/95-ВР (далі - Конвенція).

Термін «роялті» визначний статтею 12 Конвенції та п.п. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 ПКУ.

Згідно з п. 1. ст. 12 Конвенції роялті, якими фактично володіє резидент Договірної Держави, можуть оподатковуватись у тій Державі.

Однак, такі роялті можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо фактичним володарем цих роялті є резидент іншої Договірної Держави, податок, який стягується, не повинен перевищувати 10 відсотків від загальної суми роялті (§ 2 ст. 12 Конвенції).

Положення параграфів 1 та 2 статті 12 Конвенції не застосовуються, якщо фактичний володар роялті, який є резидентом Договірної Держави, проводить або проводив комерційну діяльність у іншій Договірній Державі через розташоване там постійне представництво, чи надає або надавав в тій іншій Державі незалежні особисті послуги з розташованої там постійної бази, і право або майно, щодо яких сплачуються роялті, дійсно пов'язані з цим постійним представництвом чи постійною базою. У такому випадку застосовуються положення статті 7 (Прибутки від комерційної діяльності) або статті 14 (Незалежні індивідуальні послуги) цієї Конвенції залежно від обставин (§ 4 ст. 12 Конвенції).

Виходячи з вищевикладеного, роялті, які виплачуються резидентом України резиденту Сполучених Штатів Америки за використання торгових марок, оподатковуються за ставкою 10 відсотків суми роялті згідно з п. 2 ст. 12 Конвенції за умови, що нерезидент є фактичним власником таких роялті, та за наявності довідки, що підтверджує резидентський статус нерезидента.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.