X

Ви можете залишити відгук про цей документ.

Залишилось символів: 200
Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 20.06.2025 р. № 3370/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення  селянського фермерського господарства (далі – Господарство) щодо отримання індивідуальної податкової консультації з питань особливостей застосування мінімального податкового зобов’язання (далі – МПЗ), щодо обов’язку з нарахування і сплати податку на доходи з фізичних осіб (далі – ПДФО), військового збору та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

У зверненні Господарство зазначає, що перебуває на спрощеній системі оподаткування четвертої групи. Основним видом діяльності є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (КВЕД 01.11). Вирощування сільськогосподарських культур здійснюється, в тому числі,  на земельних ділянках (паях) громадян, переданими за договорами оренди.

Господарство розглядає можливість укладання договорів суборенди земельних ділянок із земель сільськогосподарського призначення для ведення сільськогосподарського виробництва.

Договір суборенди планується укладати з фермерським господарством (платником єдиного податку четвертої групи), який орендує земельну ділянку у фізичної особи (громадянина України) та в праві передавати таку земельну ділянку в суборенду.  Орендодавець виявив  бажання отримувати орендну плату безпосередньо від суборендаря, що буде в подальшому оформлено у вигляді додаткової угоди до договору оренди.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питання:

  1. Чи виникає у Господарства як суборендаря земельної ділянки обов’язок з визначення та сплати МПЗ?
  2. Чи виникає у Господарства як суборендаря земельної ділянки обов’язок з визначення та сплати з нарахування і сплати ПДФО та військового збору та відображення в Об’єднаній звітності ПДФО та ЄСВ Додаток 4ДФ (раніше 1ДФ)?
  3. Чи вправі  Господарство як суборендар земельної ділянки зменшити суму МПЗ на суму сплачених суборендарем ПДФО та військового збору?

 

Щодо першого питання.

Відповідно до п.п. 14.1.1142 п. 14.1 ст. 14 Кодексу МПЗ – це мінімальна величина податкового зобов’язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до Кодексу. Сума мінімального податкового зобов’язання, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі – підприємцю, є загальним мінімальним податковим зобов’язанням.

При цьому МПЗ визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою, який припадає на відповідний податковий (звітний) рік (п.п. 381.1.4 п. 381.1 ст. 381 Кодексу).

Разом з тим відповідно до п. 381.3 ст. 381 Кодексу у разі передачі земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування МПЗ визначається для орендарів, користувачів на інших умовах таких земельних ділянок у порядку, визначеному Кодексом.

При цьому нормами п. 381.4 ст. 381 Кодексу визначено, що у разі переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року та за умови державної реєстрації такого права відповідно до законодавства, МПЗ щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) за період з 1 січня такого календарного року до початку місяця, в якому припинилося право власності на таку земельну ділянку, або в якому така земельна ділянка передана в користування (оренду, суборенду, емфітевзис), а для нового власника, орендаря або користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) - починаючи з місяця, в якому він набув право власності або право користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди на таку земельну ділянку, та враховується у складі загального МПЗ кожного з таких власників або користувачів.

У разі відсутності державної реєстрації переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року МПЗ щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) на загальних підставах за податковий (звітний) рік.

Таким чином, якщо орендар на підставі договору суборенди передає земельну ділянку для ведення сільськогосподарського виробництва в суборенду новому користувачу (Господарству), то МПЗ щодо такої земельної ділянки визначається для нового користувача починаючи з місяця, в якому Господарство набуло право користування, у тому числі суборенди на таку земельну ділянку, за умови державної реєстрації переходу права користування.

У разі відсутності державної реєстрації переходу права користування, у тому числі суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від орендаря до іншого користувача (суборендаря) МПЗ щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього орендаря на загальних підставах за податковий (звітний) рік.

 

Щодо другого питання.

Відповідно до ст. 283 Господарського кодексу України (далі – ГКУ) за договором оренди одна сторона (орендодавець) передає другій стороні (орендареві) за плату на певний строк у користування майно для здійснення господарської діяльності.

Істотними умовами договору оренди є: об’єкт оренди (склад і вартість майна з урахуванням її індексації); строк, на який укладається договір оренди; орендна плата з урахуванням її індексації; порядок використання амортизаційних відрахувань; відновлення орендованого майна та умови його повернення або викупу (ст. 284 ГКУ).

Орендна плата – це фіксований платіж, який орендар сплачує орендодавцю незалежно від наслідків своєї господарської діяльності. Розмір орендної плати може бути змінений за погодженням сторін, а також в інших випадках, передбачених законодавством (ст. 286 ГКУ).

Оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розділом IV Кодексу, відповідно до пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 якого об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Відповідно до пп. 164.2.5 п. 164.2 ст. 164 Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід від надання майна в лізинг, оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування), визначений у порядку, встановленому п. 170.1 ст. 170 Кодексу.

Порядок оподаткування доходу від надання нерухомості в оренду (суборенду, емфітевзис), житловий найм (піднайм) визначено п. 170.1 ст. 170  Кодексу.

Відповідно до пп. 170.1.1 п. 170.1 ст. 170 Кодексу податковим агентом платника податку ‒ орендодавця щодо його доходу від надання в оренду (емфітевзис) земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю є орендар.

При цьому об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу, встановлена законодавством з питань оренди землі.

Відповідно до пп. 170.1.4 п. 170.1 ст. 170 Кодексу дохід, зазначений, зокрема, у пп. 170.1.1 п. 170.1 ст. 170 Кодексу, оподатковується податковим агентом під час нарахування (виплати) за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу.

Відповідно до п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить
18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пп. 167.2 – 167.5 ст. 167 Кодексу).

Також вказаний дохід є об’єктом оподаткування військовим збором
(пп. 1 пп. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору становить 5 відс. об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1 пп. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (пп. 1 пп. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу.

Особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов’язані подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового місяця, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, до контролюючого органу за основним місцем обліку. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку - фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не допускається
(пп. «б» п. 176.2 ст. 176 Кодексу).

Форма Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску та Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4 (із змінами).

Враховуючи викладене, оскільки договір оренди укладений між фізичною особою (власником земельної ділянки) та фермерським господарством, а отже і  обов’язок щодо сплати орендної плати відповідно до умов зазначеного договору виникає безпосередньо у орендаря (фермерського господарства – платника єдиного податку четвертої групи), то зважаючи на положення п. 170.1
ст. 170 Кодексу зобов’язання з нарахування, утримання та сплати (перерахування) ПДФО і військового збору до бюджету, а також подання додатку 4 ДФ до Розрахунку стосуються виключно орендаря.

Крім того, згідно з п. 87.7 ст. 87 Кодексу забороняється будь-яка уступка грошового зобов’язання або податкового боргу платника податків третім особам. Положення цього пункту не поширюються на випадки, коли гарантами повного та своєчасного погашення грошових зобов’язань платника податків є інші особи, якщо таке право передбачено Кодексом.

 

Щодо третього питання.

Пунктом 2971.5 ст. 2971 Кодексу визначено, що для платників єдиного податку четвертої групи, зокрема, юридичних осіб, різниця між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок обчислюється шляхом віднімання загального МПЗ загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

До суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відносяться:

єдиний податок;

податок на прибуток підприємств (у разі переходу в податковому (звітному) році на спрощену систему оподаткування із загальної);

ПДФО та військовий збір з доходів фізичних осіб, які перебувають з платником податку у трудових або цивільно-правових відносинах (крім доходів, сплачених за придбання товарів у фізичних осіб), з доходів за договорами оренди, суборенди, емфітевзису земельних ділянок сільськогосподарського призначення;

земельний податок за земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь, які використовуються такими платниками для здійснення підприємницької діяльності (у разі переходу в податковому (звітному) році на спрощену систему оподаткування із загальної);

рентна плата за спеціальне використання води (у разі її сплати);

20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юридичні особи, та/або які перебувають у державній чи комунальній власності.

У сумі сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок не враховуються помилково та/або надміру сплачені у податковому (звітному) році суми податків, зборів, платежів.

Отже, при визначенні МПЗ 20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, відносяться до суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок, якщо орендодавцями таких земельних ділянок є юридичні особи, та/або земельні ділянки перебувають у державній чи комунальній власності. 

Оскільки договір оренди укладений між фізичною особою  та фермерським господарством (орендарем), а отже і обов’язок щодо сплати орендної плати відповідно до умов договору виникає безпосередньо у орендаря (фермерського господарства – платника єдиного податку четвертої групи), то відповідно до
п. 170.1 ст. 170 Кодексу зобов’язання з нарахування, утримання та сплати (перерахування) ПДФО і військового збору до бюджету, стосуються виключно орендаря, а не Господарства.

Разом з тим, повідомляємо, що так як Господарство  на підставі договору суборенди орендує земельну ділянку у юридичної особи (орендаря), то воно може включати 20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки до суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок при визначенні МПЗ.

 

Слід зазначити, що кожен конкретний випадок має розглядатись з урахуванням всіх суттєвих обставин та первинних документів.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).