Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 20.06.2025 р. № 3388/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування норм чинного законодавства та в межах компетенції повідомляє.

Відповідно до інформації, наведеної у зверненні, платник має частку власності в іноземній юридичній особі (Республіка Польща).

У 2024 році польською компанією відбувались виплати на користь платника у вигляді відсотків за надані позики. Одночасно з виплатою відсотків, польською компанією було утримано при виплаті таких доходів та сплачено податок PIT (податок з доходів фізичних осіб).

У зв’язку з отриманням доходів у вигляді відсотків з джерелом їх походження за межами території України платник просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Чи оподатковуються такі доходи в Україні, якщо так, то за якою ставкою та в якому розмірі з урахуванням вимог податкового законодавства України та Конвенції між Урядом України i Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів i майна та попередження податкових ухилень?

2. Чи можна податки (РІТ), сплачені в Республіці Польща при виплаті доходів у вигляді відсотків, зарахувати в рахунок сплати податкових зобов’язань з податку на доходи фізичних осіб / військового збору при визначенні суми річного податкового зобов’язання згідно з п.п. 170.11.2
п. 170.11 ст. 170 Кодексу. Якщо так, то яким саме чином, вказавши серед іншого:

які документи необхідні для підтвердження податків, сплачених в Республіці Польща? Яким чином мають бути легалізовані та перекладені ці документи, отримані від державного органу Республіки Польща?

за яким курсом та на яку дату слід перерахувати суму сплачених податків в Республіці Польща в національну валюту (гривневий еквівалент) та яким чином відобразити в податковій декларацій про майновий стан i доходи або іншим чином таке зарахування?

3. B який строк слід сплатити задеклароване податкове зобов’язання, у разі якщо фізична особа скористалася правом, наданим відповідно до п.п. 170.11.2 п. 170.11 ст. 170 Кодексу на відтермінування строку подання річної декларації про майновий стан i доходи?

Щодо першого – третього питань

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, згідно з п.п. 163.1.3 п. 163.1 ст. 163 якого об’єктом оподаткування резидента є іноземні доходи – доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Об’єктом оподаткування військовим збором, зокрема, для платників, зазначених у п.п. 1 п.п 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, є доходи, визначені ст. 163 Кодексу (п.п 1 п.п 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору становить, зокрема, для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п.п 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення»
Кодексу, – 5 відсотків від об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1 п.п. 1.2
п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 4 п. 16¹ підрозділу 10
розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1 п.п 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Дохід, отриманий з джерел за межами України, – це будь-який дохід, отриманий резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності за межами митної території України, або територій, непідконтрольних контролюючим органам (п.п. 14.1.55 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Оподаткування іноземних доходів встановлено п. 170.11 ст. 170 Кодексу.

Відповідно до п.п. 170.11.1 п. 170.11 ст. 170 Кодексу у разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника
податку – отримувача, який зобов’язаний подати річну податкову декларацію про майновий стан і доходи (далі – Декларація), та оподатковується за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу, крім:

а) доходів, визначених п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу, що оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу;

б) прибутку від операцій з інвестиційними активами, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.2 ст. 170 Кодексу;

в) прибутку контрольованих іноземних компаній, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.13 ст. 170 Кодексу;

г) виплат у грошовій чи негрошовій формі у зв’язку з розподілом прибутку, або його частини, джерелом яких є утворення без статусу юридичної особи, створене на підставі правочину або зареєстроване відповідно до законодавства іноземної держави (території) без створення юридичної особи, що оподатковуються в порядку, визначеному п. 170.11¹ ст. 170 Кодексу.

При цьому, під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів (п. 164.4 ст. 164 Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу та п.п. 1.4 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Так, згідно з п.п. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168 Кодексу платник податку, що отримує, зокрема, іноземні доходи, зобов’язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок (військовий збір) з таких доходів.

Враховуючи викладене, дохід у вигляді відсотків за надані позики, отриманий фізичною особою – резидентом від юридичної особи – нерезидента включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податків як іноземний дохід, перерахований у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування таких доходів, та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

Разом з тим слід зазначити, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору (п. 3.2 ст. 3 Кодексу).

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень (далі – Конвенція), яка є чинною в українсько-польських податкових відносинах з 11.03.1994, застосовуються до осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав – України та Польщі (ст. 1 Конвенції).

Відповідно до п. 1 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції термін «особа» означає фізичну особу,  компанію і будь-яке інше об’єднання осіб.

Критерії для встановлення резидентського статусу осіб, на яких поширюються положення Конвенції, визначається відповідно до положень ст. 4 (Резиденція) Конвенції.

Відповідно до п. 1 ст. 2 (Податки, на які поширюється Конвенція) «ця Конвенція застосовується до податків на доходи і на майно, що стягуються від імені Договірної Держави або її політико-адміністративного підрозділу, або місцевої влади, незалежно від способу їх стягнення».

Пунктом 3 ст. 2 Конвенції визначено, що податками, на які поширюється  Конвенція, зокрема, є:

« a) в Україні:

(i) податок на прибуток (доходи) підприємств; і

(ii) прибутковий податок з громадян України, іноземних громадян та осіб без громадянства (надалі «український податок»);

b) у Польщі:

(i) прибутковий податок з юридичних осіб;

(ii) прибутковий податок з фізичних осіб;

(iii) сільськогосподарський податок (надалі «польський податок»)».

«Ця  Конвенція застосовується також до будь-яких ідентичних або подібних по суті податків, які стягуються одною з Договірних Держав після дати підписання цієї Конвенції, в доповнення до або замість існуючих податків цієї Договірної Держави» (п. 4 ст. 2 Конвенції).

Отже, з огляду на зазначене, положення Конвенції щодо фізичних осіб в Україні застосовуються до «податку на доходи фізичних осіб» (або до ідентичного чи подібного йому по суті податку), у Польщі – до «прибуткового податку з фізичних осіб» (або ідентичного чи подібного йому по суті податку).

Статтею 11  (Проценти) Конвенції визначено, зокрема:

«1. Проценти, що виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, будуть оподатковуватися в цій другій Державі, якщо такий резидент  має фактичне право на ці проценти.

2. Однак, такі проценти можуть також оподатковуватись у тій Договірній  Державі,  в  якій  вони  виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави,  але якщо одержувач фактично має право на проценти, податок,  що стягується, не повинен перевищувати 10 процентів від загальної суми процентів. Компетентні органи Договірних  Держав за взаємною згодою  встановлюють  спосіб застосування такого обмеження.

3. Термін «проценти» при використанні в цій статті означає доход від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно  від  володіння  правом  на  участь  у прибутках боржника, і зокрема, доход від урядових цінних паперів і доход від облігацій чи боргових зобов’язань, включаючи премії та винагороди, що сплачуються стосовно таких цінних паперів, облігацій  та боргових зобов’язань.  Штрафи за несвоєчасні виплати не розглядаються як проценти в межах цієї статті».

Таким чином, «проценти» (зміст поняття яких наведено у п. 3 ст. 11 Конвенції), що виникають у Польщі  і отримуються  їх фактичним власником – фізичною особою, яка у контексті Конвенції є резидентом України, можуть оподатковуватись у Польщі у відповідності до польського законодавства, але розмір податку,  що стягується, має обмежуватися ставкою, зазначеною у п. 2 ст. 11 Конвенції, тобто не повинен перевищувати 10 відсотків від загальної суми процентів. При цьому відповідно до п. 1 ст. 11 Конвенції Україна, яка державою резиденції отримувача і фактичного власника процентів,  має право на оподаткування таких процентів.

Правила уникнення Договірними Державами (Україною та Польщею) подвійного оподаткування доходів осіб – резидентів цих Держав при визначенні їх податкових зобов’язань у відповідній країні встановлено ст. 24 (Усунення подвійного оподаткування) Конвенції, п. 1 якої, зокрема, передбачено, що «з урахуванням положень законодавства України, що стосуються звільнення податку, сплаченого на території за межами України (які не будуть суперечити головним принципам цього пункту), на польський податок, сплачуваний за законодавством Польщі та відповідно до цієї Конвенції прямо або шляхом вирахування з прибутку, доходів або майна, що підлягає оподаткуванню, із джерел в Польщі, буде робитись знижка у вигляді кредиту проти будь-якого українського податку, обчислюваного стосовно того ж прибутку, доходу або майна, стосовно яких обчислюється український податок».

«Ці вирахування в будь-якому випадку не повинні перевищувати тієї частини податку з доходу або з майна, як було підраховано до надання вирахування, яка стосується доходу або майна, які можуть оподатковуватись  в  цій другій Державі, в залежності від обставин» (п. 3 ст. 24 Конвенції).

Враховуючи зазначене, згідно з ст. 24 Конвенції при визначенні податкових зобов’язань в Україні щодо оподаткування українським податком (зазначеним у ст. 2 Конвенції) фізичної особи, яка у розумінні Конвенції є резидентом України і отримує дохід, право на оподаткування якого згідно з відповідними положеннями ст. 11 Конвенції має Польща, повинен враховуватись відповідний польський податок (зазначений у ст. 2 Конвенції), утриманий з цього доходу.

При цьому відповідно до п. 3 ст. 24 Конвенції при зарахуванні фізичній особі, яка є резидентом України, польського податку сума цього податку не повинна перевищувати суму українського податку, тобто податку, нарахованого податковому резиденту України згідно з правилами, встановленими українським податковим законодавством.

Слід зазначити, що положення ст. 24 Конвенції є аналогічними відповідним положенням Кодексу, зокрема, ст. 13 (Усунення подвійного оподаткування) Кодексу, які встановлюють правила зарахування податків, сплачених платниками податків – резидентами України,  з іноземних доходів.

У разі, якщо згідно з нормами міжнародних договорів, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України, платник податку може зменшити суму річного податкового зобов’язання на суму податків, сплачених за кордоном, він визначає суму такого зменшення за зазначеними підставами у річній податковій декларації (п.п. 170.11.2 п. 170.11 ст. 170 Кодексу).

Звертаємо увагу, що нормами Кодексу та Конвенції не передбачено зменшення річного податкового зобов’язання з військового збору на суму податків, сплачених за кордоном.

При цьому сума податку з іноземного доходу платника податку – резидента, сплаченого за межами України, не може перевищувати суму податку на доходи фізичних осіб, розраховану на базі загального річного оподатковуваного доходу такого платника податку відповідно до законодавства України (п.п. 170.11.4 п. 170.11 ст. 170 Кодексу).

Відповідно до п. 13.4 ст. 13 Кодексу суми податків та зборів, сплачені за межами України, зараховуються під час розрахунку податків та зборів в Україні за правилами, встановленими Кодексом.

Для отримання права на зарахування податків та зборів, сплачених за межами України, платник зобов’язаний отримати від державного органу країни, де отримується такий дохід (прибуток), уповноваженого справляти такий податок, довідку про суму сплаченого податку та збору, а також про базу та/або об’єкт оподаткування. Зазначена довідка підлягає легалізації у відповідній країні, відповідній закордонній дипломатичній установі України, якщо інше не передбачено чинними міжнародними договорами України (п. 13.5 ст. 13 Кодексу).

У разі відсутності в платника податку підтверджуючих документів щодо суми отриманого ним доходу з іноземних джерел та суми сплаченого ним податку в іноземній юрисдикції, оформлених відповідно до ст. 13 Кодексу, такий платник зобов’язаний подати до контролюючого органу за своєю податковою адресою заяву про перенесення строку подання декларації
до 31 грудня року, наступного за звітним. У разі неподання в установлений строк податкової декларації платник податків несе відповідальність, встановлену Кодексом та іншими законами (абзац другий п.п. 170.11.2 п. 170.11 ст. 170 Кодексу).

При цьому платник податків зобов’язаний самостійно сплатити суму податкового зобов’язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених Кодексом (п. 57.1 ст. 57 Кодексу).

Форма Декларації та Інструкція щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи (далі – Інструкція), затверджені наказом Міністерства фінансів України від 02.10.2015 № 859, зі змінами. При цьому додатки є складовою частиною податкової декларації. Додатки заповнюються та подаються виключно за наявності доходів (витрат), розрахунок яких міститься у цих додатках (п. 2 розділу II Інструкції).

Порядок подання Декларації та строки сплати податків передбачено ст. 179 Кодексу, згідно з п. 179.1 якої платник податку зобов’язаний подавати Декларацію відповідно до Кодексу.

Декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб, у тому числі самозайнятих осіб – до 01 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV Кодексу (п.п. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 Кодексу), а податкове зобов’язання, зазначене в поданій податковій декларації, фізична особа зобов’язана сплатити самостійно до 01 серпня року, що настає за звітним (п. 179.7 ст. 179 Кодексу).

Таким чином, у разі якщо фізична особа скористалася правом, наданим відповідно до п.п. 170.11.2 п. 170.11 ст. 170 Кодексу на відтермінування строку подання річної декларації про майновий стан i доходи, то задеклароване податкове зобов’язання платник податків зобов’язаний самостійно сплатити протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого Кодексом для подання податкової декларації,

Водночас зауважуємо, з метою уникнення неоднозначного тлумачення норм податкового законодавства будь-які висновки щодо оподаткування доходів фізичних осіб можуть надаватися за результатами перевірки умов, суттєвих обставин здійснення відповідних операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.