Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 23.06.2025 р. № 3400/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України на виконання постанови Верховного суду про скасування Рішення Київського окружного адміністративного та постанови Шостого апеляційного адміністративного щодо визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації ДПС, наданої на запити Товариства з обмеженою відповідальністю (далі – Товариство) про надання індивідуальної податкової консультації щодо включення до складу доходу платника єдиного податку третьої групи зі ставкою 2 відсотки курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті та, керуючись статтею 52 та 53 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), у межах компетенції повідомляє.

У своїх зверненнях Товариство повідомляє, що перебувало на спрощеній системі оподаткування з особливостями оподаткування. Основним видом діяльності є роздрібна торгівля товарами в магазині.

Враховуючи вищезазначене, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. чи включаються до доходу платника єдиного податку третьої групи зі ставкою 2 відсотки курсові різниці від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти?
2. чи включається позитивне значення курсових різниць від перерахунку іноземної валюти до складу доходів?
3. чи має право Товариство від’ємним значенням курсових різниць від перерахунку іноземної валюти зменшити базу оподаткування єдиним податком?

Щодо питання першого – третього

Правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку встановлено главою 1 розділу XIV «Спеціальні податкові режими» Кодексу та підрозділ 8 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу.

Відповідно до пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу встановлено, що тимчасово, з 1 квітня 2022 року до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, але не пізніше ніж до 1 серпня 2023 року, положення розділу XIV Кодексу застосовуються з урахуванням особливостей.

Підпункт 9.4 пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу визначено, що відсоткова ставка єдиного податку для платників єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу  ХХ «Перехідні положення» Кодексу, встановлюється у розмірі 2 відсотка доходу, визначеного відповідно до статті 292 Кодексу.

Об'єктом оподаткування єдиним податком третьої групи вважається отриманий у податковому (звітному) періоді будь-який дохід (п. 2 п. 292.1 ст.292 Кодексу). При цьому дохід, виражений в іноземній валюті, перераховується у гривнях за офіційним курсом гривні до іноземної валюти, встановленим Національним банком України на дату отримання такого доходу (п. 292.5 ст. 292 Кодексу).

Тобто, головною умовою формування доходу для цілей оподаткування єдиним податком третьої групи є отримання такого доходу. При цьому, у зв’язку з тим, що розрахунки за зовнішньоекономічними договорами здійснюються виключно безготівково, дохід в іноземній валюті первісно виникає на дату надходження безготівкових грошей на поточний рахунок у банку.

Відповідно до пп. 44.2, 44.3 ст. 44 та пп. 296.1.3 п. 296.1 ст. 296 Кодексу, з метою визначення об'єкта оподаткування юридичні особи – платники єдиного податку третьої групи визнають доходи і витрати за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Зокрема, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена (п.5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 р. №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 р. за №860/4153, (далі – П(С)БО 15). При цьому критерії визнання доходу в П(С)БО 15 застосовуються окремо до кожної операції. Разом з тим критерії П(С)БО 15 потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Водночас, для визначення доходу, що виникає в результаті операцій з іноземною валютою, у тому числі і як різниця вартості іноземної валюти в гривні, визначеної за курсом Національного банку України на дату надходження такої валюти на поточний рахунок (рахунки) (далі – Рахунок) у попередніх податкових (звітних) періодах із вартості іноземної валюти в гривні, отриманою на Рахунок у поточному податковому (звітному) періоді, потрібно керуватися, зокрема, нормами Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 р. №193, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 17.08.2000 р. за №515/4736 (далі – П(С)БО 21).

Бухгалтерський облік господарської операції здійснюється на підставі первинних документів, що фіксують факт здійснення такої операцій, як дії або події, що викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»). У результаті будь-яка операція, підтверджена первинними документами, які фіксують факти здійснення господарських операцій, відображається згідно з правилами бухгалтерського обліку під час формування фінансового результату.

Згідно п.5 П(С)БО 21 визначено, що операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на початок дня, дати здійснення господарської операції (дати визнання активів, зобов’язань, власного капіталу, доходів і витрат).

Сума авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті, одержана від покупців у рахунок платежів для поставлення готової продукції (робіт, послуг) при включенні до складу доходу звітного періоду перераховується у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на початок дня дати одержання авансу. У разі одержання від покупця авансових платежів в іноземній валюті частинами та відвантаження частинами покупцеві немонетарних активів (робіт, послуг) дохід від реалізації активів (робіт, послуг) визнається за сумою авансових платежів із застосуванням валютних курсів, виходячи з послідовності одержання авансових платежів.

Бухгалтерський облік курсових різниць, які виникають при перерахунку монетарних статей в іноземній валюті, здійснюється на дату балансу та на дату здійснення господарської операції (п.8 П(С)БО 21).

Курсові різниці, зокрема, що виникають при розрахунках за монетарними статтями або при переведенні монетарних статей за курсами, котрі відрізняються від тих, за якими вони переводилися при первісному визнанні протягом періоду або у попередній фінансовій звітності, визнаються в прибутку або збитку в тому періоді, у якому вони виникають (пункт 28 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів» (далі - М(С)БО № 21)).

Курсова різниця виникає тоді, коли монетарні статті виникають від операції в іноземній валюті, а зміна у валютному курсі відбувається в період між датою операції і датою розрахунку. Коли розрахунки за операцією здійснюються протягом того самого облікового періоду, в якому операція відбулася, тоді вся курсова різниця визнається в цьому періоді. Проте, коли розрахунок за операцією здійснюється в наступному обліковому періоді, курсова різниця, визнана в кожному періоді до дати розрахунку, визначається на основі зміни у валютних курсах протягом кожного періоду (пункт 29 М(С)БО № 21).

Курсові різниці відображаються у складі інших операційних доходів (витрат), якщо вони виникають внаслідок операцій, пов'язаних з основною діяльністю підприємства. Неопераційні курсові різниці відображаються у складі інших доходів (витрат), що не пов'язані з операційною діяльністю.

Юридична особа, в тому числі яка є платником єдиного податку, в бухгалтерському обліку визначає курсові різниці від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції згідно з вимогами національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку.

Таким чином, для визначення доходу, отриманого у іноземній валюті, слід врахувати наступне.

Дохід у вигляду виручки від здійснення господарських операцій з експорту товарів (робіт, послуг) визначається за курсом Національного банку України на дату зарахування іноземної валюти на валютний рахунок.

Якщо іноземна валюта, яка надійшла на валютний рахунок від здійснення операції з експорту товарів (робіт, послуг), продається до дати звітного балансу (в межах одного кварталу), то у складі доходу враховується позитивна різниця між доходом, отриманим від продажу цієї валюти, та доходом, отриманим від здійснення перерахунку такої іноземної валюти в гривні на дату її надходження на валютний рахунок.

Якщо іноземна валюта, яка надійшла на валютний рахунок від здійснення операції з експорту товарів (робіт, послуг), до кінця кварталу (до дати звітного балансу) обліковується на рахунку, то на дату закінчення звітного кварталу здійснюється перерахунок такої іноземної валюти відповідно до П(С)БО 21 з відповідним врахуванням у складі доходу тільки додатної різниці від здійснення такого перерахунку.

У разі продажу іноземної валюти після дати звітного балансу у складі доходу враховується тільки додатна різниця між доходом, отриманим від продажу цієї валюти, та доходом, отриманим від здійснення перерахунку такої іноземної валюти в гривні на дату закінчення попереднього звітного кварталу.

Кодекс містить широке поняття доходу платника єдиного податку, але чітко вказує, які саме суми коштів не включаються до його складу. Різниця, яка є наслідком переведення визначеної кількості одиниць однієї валюти в іншу валюту за різними валютними курсами, до цього переліку не належить.

Водночас, зважаючи на норми п. 2 ст.6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» щодо повноважень із регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності, у тому числі й затвердження національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, з інших питань бухгалтерського обліку доходів від курсових різниць, доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 Кодексу).