Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 23.07.2025 р. № 3968/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Індивідуальна податкова консультація

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо питання правильності оформлення та реєстрації податкових накладних, що складаються за операціями з виконання державних контрактів (договорів) на виготовлення та поставку товарів оборонного призначення, які укладені з державним підприємством Міністерства оборони України «Агенція оборонних закупівель» (далі – Агенція), та, керуючись пунктом 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як викладено у зверненні, Товариство (Виконавець) відповідно до постанови Кабінету міністрів України від 11 листопада 2022 року № 1275 «Деякі питання здійснення оборонних закупівель на період дії правового режиму воєнного стану» (далі – Постанова № 1275) уклало державний контракт на виготовлення та поставку (закупівлю) товарів оборонного призначення (далі – Контракт) з Агенцією (Замовник).

Відповідно до пункту 1.1. Контракту Виконавець зобов’язується виготовити та поставити Замовнику з дотриманням вимог законодавства України, умов і вимог Контракту товари для потреб безпеки і оборони (далі – Товар), для подальшого використання Збройними силами України, а Замовник зобов’язується прийняти через представництво Міністерства оборони України (далі – Представництво Замовника) та оплатити Товар в строки та на умовах, визначених Контрактом.

Згідно з пунктом 3.4 Контракту за результатами поставки акт приймання – передачі Товарів складається Виконавцем та після підписання Отримувачем передається Виконавцем протягом 3 днів Замовнику.

Разом з тим пунктом 3.5 Контракту визначено, що право власності, ризики втрат від випадкового знищення та пошкодження, та контроль за Товаром переходять від Виконавця безпосередньо до Отримувача в день підписання Виконавцем та уповноваженим представником отримувача видаткової накладної, яка виписується Виконавцем безпосередньо на отримувача.

Пунктом 3.6 Контракту визначено, що передача Товару від Виконавця Замовнику здійснюється на підставі належним чином оформлених довіреностей, виданих уповноваженим представникам сторін на підписання відповідних актів приймання-передачі товару за державним контрактом.

Поставка Товару здійснюється Виконавцем відповідно до умов DDP (місце знаходження отримувача, визначеного Замовником, згідно з міжнародними правилами тлумачення комерційних термінів «Інкотермс» у редакції 2020 року. Точне місце поставки Товару повідомляється Замовником Виконавцю не менше ніж за 3 (три) робочих дні до планової дати поставки Товару (абзац другий пункту 3.4 Контракту).

Відповідно до пункту 2.5 Контракту оплата за поставлений Виконавцем Товар здійснюється Замовником виключно з дати виникнення бюджетних зобов’язань у разі наявності та в межах відповідних бюджетних асигнувань та фактичного надходження коштів Державного бюджету на рахунок Замовника.

Згідно пункту 2.6 Контракту оплата Замовником поставленого Товару здійснюється шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Виконавця по факту поставки Товару впродовж 15 банківських днів шляхом подання платіжної інструкції до ДКСУ, а у разі відсутності відповідного бюджетного фінансування – протягом 5 банківських днів з дати його надходження.

Оплата здійснюється на підставі належним чином оформленого Виконавцем рахунку на оплату, до якого додаються підписаний сторонами акт приймання-передачі Товару за Контрактом, видаткова накладна, (за умови наявності (надходження) бюджетних асигнувань (коштів) на рахунку Замовника.

Інформуючи про зазначене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) кого вказувати в графі «Отримувач (покупець)» податкової накладної за операцією з постачання товарів за обставин, коли за Контрактом чи іншими договорами, згідно з положенням яких право власності переходить не до сторони договору напряму, а до третьої особи (Отримувача), яка не є стороною договору, і така третя особа підписує акт приймання – передачі, в якому зазначається, що право власності переходить до третьої особи;

2) чи змінюється підхід до реєстрації податкової накладної, якщо згідно з положеннями договору право власності так само переходить не до сторони договору напряму, а до третьої особи (отримувача), яка не є стороною договору, але при цьому акт приймання – передачі підписує виключно замовник – сторона договору, а не отримувач, натомість продавцю видається Замовником повідомлення – підтвердження, відповідно до якого «право власності, ризики втрат від випадкового знищення, пошкодження та контроль над відвантаженим товаром перейшли від виконавця до отримувача за видатковою накладною на підставі акту приймання – передачі між замовником та отримувачем згідно з прикладом вказаним в контракті на поставку (закупівлю) товарів для потреб безпеки та оборони?

З метою запровадження прозорості в оборонних закупівлях, забезпечення захищеності державних замовників від воєнних загроз на період дії правового режиму воєнного стану в Україні та відповідно до статті 30 Закону України від 17 липня 2020 року № 808-IX «Про оборонні закупівлі» (далі – Закон № 808) Постановою № 1275 встановлено порядок проведення закупівель озброєння, військової та спеціальної техніки, ракет і боєприпасів та їх складових частин, а також послуг із розроблення, ремонту, модернізації озброєння, військової і спеціальної техніки, боєприпасів та їх складових частин.

Відповідно до пункту 43 Постанови № 1275 державні замовники здійснюють закупівлі озброєння, військової та спеціальної техніки, ракет і боєприпасів та їх складових частин, а також послуг із розроблення, ремонту, модернізації озброєння, військової і спеціальної техніки, боєприпасів та їх складових частин без застосування видів (процедур) закупівель, визначених Законами України «Про оборонні закупівлі» та «Про публічні закупівлі». Порядок проведення таких закупівель, у тому числі порядок укладення державних контрактів (договорів), визначається державним замовником.

Згідно з пунктом 45 Постанови № 1275 укладення державним замовником державних контрактів (договорів) на період дії правового режиму воєнного стану здійснюється відповідно до цих особливостей без застосування процедур закупівель/спрощених закупівель, визначених Законами України «Про публічні закупівлі» та «Про оборонні закупівлі», порядку відбору постачальника шляхом запиту ціни пропозицій постачальників відповідно до Порядку формування та використання електронного каталогу, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 14 вересня 2020 року № 822, відповідно до норм Цивільного та Господарського кодексів України та на підставі наданої вітчизняним або іноземним суб'єктами господарювання комерційної пропозиції на постачання товару, виконання робіт або надання послуг оборонного призначення.

Агенція (платник ПДВ) утворена наказом Міністерства оборони України від 17.06.2022 № 159 та підпорядкована і належить до сфери суб'єкта управління Міністерства оборони України.

Відповідно до статуту Агенція може бути уповноважена Міністерством оборони України на виконання завдань служби державного замовника відповідно до Закону України «Про оборонні закупівлі».

Порядок, правила та умови використання державним підприємством Міністерства оборони України «Агенція оборонних закупівель» коштів, передбачених у державному бюджеті для здійснення закупівель товарів, робіт і послуг оборонного призначення, затверджено Постановою № 494 (далі – Порядок № 494).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 494 головним розпорядником бюджетних коштів та відповідальним виконавцем бюджетної програми є Міністерство оборони України. Одержувачем бюджетних коштів є Агенція, яка є окремою юридичною особою, зареєстрована платником ПДВ, та отримує кошти на виконання відповідної бюджетної програми в частині виконання функцій служби державного замовника у сфері оборони.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відносини, що виникають у процесі складання, розгляду, затвердження, виконання бюджетів, звітування про їх виконання та контролю за дотриманням бюджетного законодавства, регулюються Бюджетним кодексом України (далі – БКУ).

Бюджетні кошти (кошти бюджету) – це належні відповідно до законодавства надходження бюджету та витрати бюджету (пункт 11 частини першої статті 2 БКУ). Під витратами бюджету розуміються видатки бюджету, надання кредитів з бюджету, погашення боргу та розміщення бюджетних коштів на депозитах, придбання цінних паперів. Водночас видатки бюджету – кошти, спрямовані на виконання бюджетних програм, передбачених відповідним бюджетом.

Одержувачем бюджетних коштів є суб'єкт господарювання, громадська чи інша організація, яка не має статусу бюджетної установи, уповноважена розпорядником бюджетних коштів на здійснення заходів, передбачених бюджетною програмою, та отримує на їх виконання кошти бюджету (пункт 38 частини першої статті 2 БКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16.07.99 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996)).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Пунктом 187.7 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України  від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов’язкові реквізити, зокрема повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім’я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, − продавця та покупця товарів/послуг.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

 

Щодо питань 1 та 2

 

За операцією з постачання товарів/послуг, яка є об’єктом оподаткування ПДВ, податкові зобов’язання з ПДВ нараховуються та сплачуються постачальником таких товарів/послуг − платником ПДВ. При цьому за такою операцією податкова накладна повинна складатися і реєструватися в ЄРПН безпосередньо постачальником − платником ПДВ, який здійснює постачання товарів/послуг, на особу (покупця/отримувача), якій здійснюється постачання товарів/послуг, та лише за умови, що така господарська операція мала місце або було здійснено перерахування авансу в рахунок оплати вартості товарів/послуг, постачання яких буде здійснено у майбутніх звітних (податкових) періодах.

Водночас, як зазначено у зверненні, операція з постачання Товару буде здійснюватися на підставі державного контракту за таких умов:

Контракт укладено виключно між двома сторонами Товариством (Виконавцем) та Агенцією (Замовником);

Контракт не містить обов’язку для Товариства (Виконавця) передати Товар третій стороні (отримувачу);

первинна документація укладається виключно між Товариством (Виконавцем) та Агенцією (Замовником);

Враховуючи викладене, на дату зарахування бюджетних коштів на рахунок Товариства (Виконавця) як оплати за Товари, Товариство (Виконавець) зобов’язане скласти податкові накладні на Замовника (в графі «Отримувач (покупець)» вказати «Агенція») та зареєструвати їх в ЄРПН у визначений ПКУ термін.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).