Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 06.08.2025 р. № 4229/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення _______ стосовно надання правничої допомоги ТОВ «_____» щодо деяких питань ведення спільної діяльності та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, товариство – резидент України уклало з іншим товариством – резидентом України договір про здійснення спільної діяльності без утворення юридичної особи (далі – Договір).

Відповідно до умов договору сторони дійшли згоди щодо здійснення спільної діяльності по проведенню сільськогосподарських робіт, спільна діяльність здійснюється сторонами без утворення окремої юридичної особи.

Для досягнення мети сторона -1 (Товариство -1) здійснює вклад у вигляді земельних угідь; сторона -2 (Товариство -2) здійснює вклад у вигляді наступних дій: використовує власну або залучену сільгосптехніку; використовує власні паливно-мастильні матеріали та  власний посівний матеріал, добрива та засоби захисту рослин тощо; використовує робочу силу працівників підприємства, професійні та інші знання, навички та вміння тощо, яких потрібні для обробки землі.

У відносинах з третіми особами інтереси сторін, а також ведення бухобліку та спільних справ за договором, представляє сторона -2, майно, отримане в результаті здійснення спільної діяльності належить стороні -2, яка має право розпоряджатися таким майном без попередньої згоди сторони -1.

Заявник запитує:

1. Чи потрібно сторонам відображати (оформлювати) передачу майна, отриманого в результаті здійснення спільної діяльності згідно з умовами такого договору первинними бухгалтерськими документами, якщо так, то якими саме?

2. Чи повинні сторони відображати (оформлювати) передачу майна отриманого в результаті здійснення спільної діяльності згідно з умовами такого договору у податковому обліку, а саме чи повинна сторона -1 передавати готову продукцію стороні –2 через реєстрацію податкової накладної, а сторона -2 реєстрацію податкової накладної стороні -1 на всі витрати стосовно вирощеної продукції?

Якщо так, то яким саме чином відображається у податковому обліку?

Відповідно до пунктів 5.1 - 5.3 ст. 5 Кодексу поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених ст. 1 Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у Кодексу і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Згідно з п.п. 14.1.139 п. 14.1 ст. 14 Кодексу для цілей оподаткування дві чи більше особи, які здійснюють спільну діяльність без утворення юридичної особи, вважаються окремою особою у межах такої діяльності. Облік результатів спільної діяльності ведеться платником податку, уповноваженим на це іншими сторонами згідно з умовами договору, окремо від обліку господарських результатів такого платника податку. Для цілей оподаткування господарські відносини між учасниками спільної діяльності прирівнюються до відносин на основі окремих цивільно-правових договорів. Порядок податкового обліку та звітності про результати спільної діяльності встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до п. 64.6 ст. 64 Кодексу на обліку у контролюючих органах повинні перебувати угоди про розподіл продукції, договори управління майном (крім договорів щодо операцій, визначених у другому реченні абзацу другого  п.п. 5 п. 180.1 ст. 180 Кодексу) та договори про спільну діяльність на території України без створення юридичних осіб, на які поширюються особливості податкового обліку та оподаткування діяльності за такими договорами (угодами), визначені Кодексом.

У контролюючих органах не обліковуються договори про спільну діяльність, на які не поширюються особливості податкового обліку та оподаткування спільної діяльності, визначені Кодексом. Кожен учасник таких договорів перебуває на обліку у контролюючих органах та виконує обов'язки платника податків самостійно.

Взяття на облік договору або угоди здійснюється шляхом додаткового взяття на облік управителя майна, учасника договору про спільну діяльність або угоди про розподіл продукції як платника податків – відповідального за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання договору або угоди.

Взаємовідносини, що виникають при здійсненні спільної діяльності, регламентуються главою 77 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Відповідно до частини першої ст. 1130 ЦКУ за договором про спільну діяльність сторони (учасники) зобов’язуються спільно діяти без створення юридичної особи для досягнення певної мети, що не суперечить законові.

Частиною другою ст. 1134 ЦКУ передбачено, що ведення бухгалтерського обліку спільного майна учасників може бути доручено ними одному з учасників.

Пунктом 44.1 ст. 44 Кодексу визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим п. 44.1 ст. 44 Кодексу.

Щодо питання 1

Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (п. 44.2 ст. 44 Кодексу).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України від 16 липня 1999 року № 996 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України» (далі – Закон № 996).

Відповідно до ст. 1 Закону № 996 первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої ст. 9 Закону № 996 первинні документи є підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій.

Частиною другою ст. 9 Закону № 996 встановлено, що первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов’язкові реквізити:

назву документа (форми);

дату складання;

назву підприємства, від імені якого складено документ;

зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів встановлений Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, яке затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, зі змінами (далі – Положення № 88).

Відповідно до п. 2.6 Положення № 88 первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом державної влади.

Документування господарських операцій може здійснюватися із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов'язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону № 996).

Відповідно до Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 № 375, Міністерство фінансів України є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову та бюджетну політику, державну політику зокрема у сфері бухгалтерського обліку та забезпечує формування і реалізацію єдиної державної податкової та митної політики.

Отже питання щодо вимог до первинних документів для підтвердження господарської діяльності в межах спільної діяльності відноситься до компетенції Міністерства фінансів України.

Щодо питання 2

Згідно з інформаційною системою ДПС Товариство-1 зареєстровано як платник ПДВ. Разом з тим у зверненні не вказано: чи має Договір статус договору про спільну діяльність у розумінні норм ЦКУ та чи перебуває такий Договір на обліку у контролюючому органі; чи зареєстровані як платники ПДВ Товариство-2 та Договір, а також відсутній детальний опис господарських операцій.

У зв’язку з цим надається роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо порушеного питання.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Для цілей оподаткування ПДВ платниками податку є особи, перелік яких визначено п.п. 14.1.139 п. 14.1 ст. 14 та п. 180.1 ст. 180 Кодексу. Зокрема, платником податку є особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи. При цьому, дві чи більше особи, які здійснюють спільну діяльність без утворення юридичної особи, вважаються окремою особою у межах такої діяльності.  

Облік результатів спільної діяльності ведеться платником податку, уповноваженим на це іншими сторонами згідно з умовами договору, окремо від обліку господарських результатів такого платника податку.

Для цілей оподаткування господарські відносини між учасниками спільної діяльності прирівнюються до відносин на основі окремих цивільно-правових договорів.

Порядок податкового обліку та звітності про результати спільної діяльності встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Згідно з підпунктами «а» і «б» п. 185.1 ст. 185 Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до ст. 186 Кодексу розташоване на митній території України. 

Підпунктом 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 Кодексу визначено, що постачання товарів – будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Постачанням товарів також вважаються, зокрема передача (внесення) товарів (у тому числі необоротних активів) як вклад у спільну діяльність без утворення юридичної особи, а також їх повернення.

Відповідно до п.п. «г» п.п. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 Кодексу постачанням послуг є передача результатів виконаних робіт, наданих послуг платнику податку, уповноваженому згідно з договором вести облік результатів спільної діяльності без утворення юридичної особи, а також їх повернення таким платником податку після закінчення спільної діяльності.

Крім того, другим абзацом п.п. 196.1.7 п. 196.1 ст. 196 Кодексу передбачено, що при здійсненні спільної (сумісної діяльності) передача товарів (робіт, послуг) на окремий баланс платника податку, уповноваженого договором вести облік результатів такої спільної діяльності, вважається постачанням таких товарів (робіт, послуг).

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) визначено статтями 187, 198 та 201 Кодексу.   

Згідно з пунктами 201.1 та 201.10 ст. 201 Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.

Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому ст. 183 Кодексу (п. 201.8 ст. 201 Кодексу). 

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, інформуємо, що платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (ст. 4 Закону № 996). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Податковий облік ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, а тому при визначенні порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання тих, чи інших товарів/послуг необхідно встановити фактичну сутність таких операцій і місце їх постачання, а також враховувати те, яким чином у бухгалтерському обліку відображається факт здійснення таких операцій.

Для цілей оподаткування ПДВ договір про спільну діяльність та безпосередньо кожна із сторін такого договору розглядаються як різні суб’єкти господарювання.

Господарські відносини платника податку ­ учасника договору про спільну діяльність з власної господарської діяльності та його діяльності в межах  спільної діяльності прирівнюються до відносин на основі окремих цивільно-правових договорів.

Крім того, операції з передачі товарів/послуг на окремий баланс платника податку, уповноваженого договором про спільну діяльність вести облік результатів спільної діяльності, а також їх повернення є об’єктом оподаткування ПДВ.

Отже, при здійсненні безпосередньо платником податку – одним із учасників договору про спільну діяльність операції з постачання товарів/послуг (в тому числі вирощеної в результаті спільної діяльності продукції) іншому учаснику договору про спільну діяльність, такий платник податку (постачальник) зобов’язаний визначати податкові зобов’язання з ПДВ, скласти податкову накладну і зареєструвати її в ЄРПН у встановлені Кодексом терміни.

При цьому, якщо особа, уповноважена договором про спільну діяльність вести облік результатів спільної діяльності, зареєстрована як платник ПДВ, то при здійсненні операцій з передачі товарів/послуг на окремий баланс як вкладу у спільну діяльність, така особа повинна нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну.

Водночас інформуємо, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться мова у  зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом договорів, первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).