Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 08.08.2025 р. № 4299/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо питань оподаткування, пов’язаних із укладенням тристороннього договору про передачу прав та обовʼязків за договором фінансового лізингу, та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, між Товариством (первинний лізингоодержувач), лізингодавцем та фізичною особою (новий лізингоодержувач) укладено договір, згідно з умовами якого:

права та обовʼязки за договором фінансового лізингу передаються Товариством фізичній особі;

обʼєкт лізингу передається фізичній особі;

грошова чи інша компенсація від фізичної особи на користь Товариства не передбачена;

фізична особа бере на себе зобовʼязання зі здійснення  подальших платежів за договором лізингу на користь лізингодавця.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи виникає в описаній у зверненні ситуації у первинного лізингоодержувача обовʼязок щодо складання і реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкової накладної у звʼязку з передачею обʼєкта лізингу новому лізингоодержувачу, та виходячи з якої вартості;

2) чи вважається передача обʼєкта лізингу новому лізингоодержувачу – фізичній особі постачанням товару/послуги;

3) чи виникає у фізичної особи обʼєкт оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором у звʼязку із отриманням обʼєкта лізингу, якщо така особа самостійно сплачує усі подальші платежі за договором?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Статтею 5 розділу I ПКУ встановлено, що поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі, якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Загальні правові та економічні засади фінансового лізингу визначено Законом України від 04 лютого 2021 року № 1201-ІХ «Про фінансовий лізинг» (далі – Закон № 1201).

Згідно з частиною першою статті 1 Закону № 1201 фінансовий лізинг - вид правових відносин, за якими лізингодавець зобов’язується відповідно до договору фінансового лізингу на строк та за плату, визначені таким договором, передати лізингоодержувачу у володіння та користування як об’єкт фінансового лізингу майно, що належить лізингодавцю на праві власності та набуте ним без попередньої домовленості із лізингоодержувачем, або майно, спеціально придбане лізингодавцем у продавця (постачальника) відповідно до встановлених лізингоодержувачем специфікацій та умов, а також які передбачають при цьому додержання принаймні однієї з ознак (умов) фінансового лізингу, передбачених пунктами 1-4 частини першої статті 5 Закону № 1201.

Частиною першою статті 7 Закону № 1201 передбачено, що порядок та умови набуття лізингоодержувачем об’єкта фінансового лізингу у власність визначаються договором фінансового лізингу або зазначеним у такому договорі окремим договором купівлі-продажу (викупу) об’єкта фінансового лізингу, або іншим договором, визначеним договором фінансового лізингу.

Відповідно до підпункту 14.1.97 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ лізингова операція (крім операцій з фрахтування (чартеру) морських суден та інших транспортних засобів) – передача основних засобів у володіння та користування фізичним та/або юридичним особам (лізингоодержувачам) за плату та на визначений строк.

Лізинг вважається фінансовим за наявності хоча б однієї з таких умов:

об'єкт лізингу передається на строк, протягом якого амортизується не менш як 75 відсотків його первісної вартості, а лізингоодержувач зобов’язаний на підставі лізингового договору та протягом строку його дії придбати об’єкт лізингу з подальшим переходом права власності від лізингодавця до лізингоодержувача за ціною, визначеною у такому лізинговому договорі;

балансова (залишкова) вартість об'єкта лізингу на момент закінчення дії лізингового договору, передбаченого таким договором, становить не більш як 25 відсотків первісної вартості ціни такого об'єкта лізингу, що діє на початок строку дії лізингового договору;

сума лізингових платежів, зазначених у договорі лізингу на момент укладення такого договору, дорівнює первісній вартості об’єкта лізингу або перевищує її;

майно, що передається у лізинг, виготовлене за замовленням лізингоодержувача та після закінчення дії лізингового договору не може бути використаним іншими особами, крім лізингоодержувача, виходячи з його технологічних та якісних характеристик.

Під терміном «строк фінансового лізингу» слід розуміти передбачений лізинговим договором строк, який розпочинається з дати передання ризиків, пов'язаних із зберіганням або використанням майна, чи права на отримання будь-яких вигод чи винагород, пов'язаних з його використанням, або будь-яких інших прав, що слідують з прав на володіння, користування або розпоряджання таким майном, лізингоодержувачу та закінчується строком закінчення дії лізингового договору, включаючи будь-який період, протягом якого лізингоодержувач має право прийняти одноосібне рішення про продовження строку лізингу згідно з умовами договору.

Щодо оподаткування ПДВ (питання 1, 2)

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та  підрозділами 2, 10 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. При цьому постачанням товарів також вважається фактична передача матеріальних активів іншій особі на підставі договору про фінансовий лізинг (повернення матеріальних активів згідно з договором про фінансовий лізинг) чи іншої домовленості, відповідно до якої оплата відстрочена, але право власності на матеріальні активи передається не пізніше дати здійснення останнього платежу (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Продаж (реалізація) товарів – це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Згідно з пунктом 187.6 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов’язань лізингодавця (орендодавця) для операцій з фінансового лізингу (фінансової оренди) є дата фактичної передачі об’єкта фінансового лізингу (фінансової оренди) у володіння та користування лізингоодержувачу (орендарю).

Згідно з пунктами 201.1, 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений ПКУ термін. 

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 201.10 статті 201 розділу V ПКУ).

Пунктом 198.2 статті 198 розділу V ПКУ встановлено, що датою збільшення податкового кредиту лізингоодержувача (орендаря) для операцій з фінансового лізингу (фінансової оренди) є дата фактичного отримання об’єкта фінансового лізингу (фінансової оренди) таким лізингоодержувачем (орендарем).

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 розділу V ПКУ).

Відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, − у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, у негосподарській діяльності платника податку.

Господарська діяльність – діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Податкова накладна складається та реєструється в ЄРПН при здійсненні операції з постачання товарів/послуг постачальником таких товарів/послуг.

Отже, зважаючи на положення статті 7 Закону № 1201, пункту 185.1 статті 185 розділу V, підпунктів 14.1.97, 14.1.191 та 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ, якщо на дату передачі обʼєкта фінансового лізингу первинним лізингоодержувачем новому лізингоодержувачу згідно із тристороннім договором, про який йдеться у зверненні, первинний лізингоодержувач не набув право власності на такий обʼєкт лізингу, така передача обʼєкта лізингу не вважається операцією з постачання товарів/послуг та податкові зобовʼязання при її здійсненні первинним лізингоодержувачем не нараховуються і податкова накладна не складається.

Разом з тим ДПС повідомляє, що операція з передачі первинним лізингоодержувачем новому лізингоодержувачу обʼєкта фінансового лізингу відповідно до умов укладеного сторонами тристороннього договору спричиняє подальші податкові наслідки для первинного лізингоодержувача, а саме: оскільки податкова накладна, яка складається лізингодавцем при передачі обʼєкта лізингу первинному лізингоодержувачу, є підставою для формування таким лізингоодержувачем податкового кредиту (за умови її реєстрації в ЄРПН), та надалі такий обʼєкт лізингу не використовується  у господарській діяльності  первинного лізингоодержувача у звʼязку з його передачею новому лізингоодержувачу, то первинний лізингоодержувач зобовʼязаний у звітному періоді, у якому такий обʼєкт лізингу починає використовуватися ним у негосподарській діяльності, нарахувати на відповідну суму податкові зобовʼязання з ПДВ, передбачені пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ.

Щодо оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором (питання 3)

Відповідно до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ дохід з джерелом їх походження з України – будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, зокрема, дохід у вигляді доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV ПКУ, згідно з підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 якого об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначено пунктом 164.2 статті 164 розділу IV ПКУ.

Статтею 165 розділу IV ПКУ встановлено перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Відповідно до пункту 167.1 статті 167 розділу IV ПКУ ставка податку становить 18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у підпунктах 167.2 – 167.5 статті 167 розділу IV ПКУ).

Також вказаний дохід є об'єктом оподаткування військовим збором для платників, зазначених у підпункті 1 підпункту 1.1 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ (підпункт 1 підпункту 1.2 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ).

Ставка військового збору становить, зокрема, для платників, зазначених у підпункті 1 підпункту 1.1 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ, – 5 відс. від об’єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1 підпункту 1.2 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною підпунктом 4 підпункту 1.3 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ (підпункт 1 підпункту 1.3 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому статтею 168 розділу IV ПКУ та підпунктом 1.4 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ.

Одночасно зауважуємо, що з метою уникнення неоднозначного тлумачення норм податкового законодавства в частині оподаткування доходів фізичних осіб будь-які висновки можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій, зокрекма, договору про передачу прав та обов’язків, договору лізингу тощо.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).