Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 04.08.2025 р. № 4187/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Державна податкова служба України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення …. щодо практичного застосування окремих норм статті 39² Кодексу і в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків повідомляє, що володіє часткою в іноземній компанії EVROLINK, s.r.o. (Чехія).  Структура власності компанії EVROLINK, s.r.o. змінювалась та у розрізі відповідних років була такою:

Станом на 13.03.2004:  …. – 60 відсотків,    …. – 10 відсотків,    …. – 30 відсотків.

З 04.05.2015 змінилась структура власності, зокрема: …. – 60 відсотків,    …. – 10 відсотків,    …. – 30 відсотків.

З 15.01.2025 структура власності стала такою:  …. – 90 відсотків,    …. – 10 відсотків.

Враховуючи вищезазначене, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. На кінець звітного 2024 року … мав частку безпосереднього володіння у контрольованій іноземній компанії (далі – КІК) 60 відс., а його син … – 10 відсотків. Чи потрібно … у графі 17.3 Звіту про контрольовані іноземні компанії (далі – Звіт про КІК) вказувати частку пов'язаної особи. – 10 відс. як опосередковане володіння, у графі 18.3 Звіту про КІК через пов'язаних осіб вказувати частку – 10  відсотків?

2. У випадку відсутності у …. підстав для звільнення від оподаткування прибутку КІК, чи потрібно …. розраховувати податок на доходи фізичних осіб на основі його частки в 60 відс., або потрібно рахувати на основі частки в 70 відс, врахувавши опосередковане володіння часткою сина ….?

3. Оскільки …. станом на 31.12.2024 безпосередньо володів   10 відс. участі в КІК і за цим критерієм не визнається контролюючою особою, але опосередковано володів (через ….) ще 60 відс. частки власності в КІК, чи визнається він контролюючою особою на цій підставі та, відповідно, чи повинен він подавати Звіт про КІК та у випадку відсутності підстав для звільнення від оподаткування доходів КІК в Україні сплачувати податок відповідно до частки 10 відс. або 70 відсотків?

4. У випадку володіння частками по 50 відс. у КІК пов'язаних осіб (наприклад, батька та сина) чи може, наприклад, тільки один з них подати Звіт про КІК та сплатити у випадку відсутності підстав для звільнення від оподаткування в Україні податок на частку у 100 відсотків? Чи потрібно кожному окремо подавати Звіт про КІК та сплачувати податок відповідно до розміру частки? Якщо Звіт про КІК потрібно подати кожній з пов'язаних осіб, то як в такому випадку будуть розраховуватись податкові зобов'язання щоб уникнути подвійного оподаткування, якщо у обох в сукупності буде по 100 відс. власності у КІК?

5. Якщо пов'язані особи (наприклад, батько та син) володіють частками по 50 відс. у КІК, сином у звітному році відчужено 50 відс. власності у КІК (третій непов'язаній особі), чи потрібно у такому випадку подавати сину Звіт про КІК за звітний рік? Якщо сину потрібно подавати Звіт про КІК тоді в Звіті про КІК вона має у графі 17.2 Звіту про КІК зазначити 0 відс. безпосереднього володіння чи 50 відс. опосередкованого володіння через батька?

6. Батькові у звіті про КІК у такому випадку потрібно зазначати у графі 17.3 Звіту про КІК опосередковане володіння часткою 50 відс. (частка до дати відчуження частки сином) чи відс. (фактичне значення станом на кінець року)?

7. Якщо пов'язані особи (наприклад, батько та син) володіють частками по 50 відс. у КІК, при відчуженні частики в КІК сином (у якого було 50 відс.) в КІК (на користь третіх непов'язаних осіб) він подає повідомлення про припинення участі в КІК. Чи повинен батько також подати повідомлення про зменшення опосередкованої участі в КІК?

8. Якщо пов'язані особи (наприклад, батько та син) володіють частками по 60 відс. та 10 відс. у КІК, при відчуження частики сином (у якого було 10 відс.) в КІК (на користь третіх непов'язаних осіб) чи він повинен подавати повідомлення про припинення участі в КІК. Чи повинен батько також подати повідомлення про зменшення опосередкованої участі в КІК?

9. Якщо КІК має збиток до оподаткування та відсутні умови звільнення від оподаткування прибутку чи можна залишити графу 26 Звіту про КІК у Звіті про КІК пустою чи зазначити розмір збитку та як у цьому випадку заповнювати графу 27 Звіту про КІК (зазначити 0 чи залишити пустою)?

 10. Якщо протягом звітного року у контролюючої особи було відчуження частки в КІК, то при подачі звіту про КІК за цей звітний рік у графі 17.1 Звіту про КІК потрібно зазначити розмір частки в KІК актуальний станом на кінець звітного року чи максимальну частку володіння протягом звітного року?

Щодо питань першого – десятого

Законом України від 16 січня 2020 року № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» (далі – Закон № 466) розділ І Кодексу доповнено статтею 39² «Контрольовані іноземні компанії», яка набрала чинності з 01 січня 2022 року. КІК визнається будь-яка юридична особа, зареєстрована в іноземній державі або території, яка визнається такою, що знаходиться під контролем фізичної особи – резидента України або юридичної особи – резидента України (підпункт 39².1.1 пункту 39².1 статті 39² розділу I Кодексу).

Підпунктом 39².1.2. пункту 39².1 статті 39² розділу I Кодексу передбачено, що контролюючою особою є фізична особа або юридична особа – резиденти України, що є прямими або опосередкованими власниками (контролерами) КІК. Зокрема, іноземна компанія визнається КІК, якщо фізична особа – резидент України або юридична особа –  резидент України (далі – контролююча особа): а) володіє часткою в іноземній юридичній особі у розмірі більше ніж 50 відс., або  б) володіє часткою в іноземній юридичній особі у розмірі більше ніж 10 відс., за умови що декілька фізичних осіб –  резидентів України та/або юридичних осіб –  резидентів України володіють частками в іноземній юридичній особі, розмір яких у сукупності становить 50 і більше відс., або    в) окремо або разом з іншими резидентами України – пов'язаними особами здійснює фактичний контроль над іноземною юридичною особою.

Отже, якщо фізична особа – резидент України визнає себе контролюючою особою згідно з вимогами підпункту 39².1.2 пункту 39².1 статті 39² розділу I Кодексу та на неї покладається зобов'язання щодо оподаткування скоригованого прибутку КІК, то інші резиденти України, які прямо або опосередковано володіють цією юридичною особою не визнаються контролюючими особами та не повинні виконувати податкові обов'язки, передбачені Кодексом щодо КІК.  Відповідно до підпункту 39².1.4 пункту 39².1 статті 39² розділу I Кодексу для цілей визначення володіння фізичною або юридичною особою відповідною часткою в іноземній юридичній особі усі права, що належать такій фізичній або юридичній особі, вважаються сумою часток, які:  належать такій фізичній або юридичній особі безпосередньо або опосередковано через інших осіб, у тому числі через утворення без статусу юридичної особи;   належать будь-яким пов’язаним особам такої фізичної або юридичної особи безпосередньо або опосередковано через інших осіб.

Розмір частки опосередкованого володіння розраховується:  у разі володіння через один ланцюг осіб, які володіють частками одна в іншій, – шляхом множення часток;   у разі володіння через кілька ланцюгів осіб, які володіють частками одна в іншій, – шляхом підсумовування часток у кожному такому ланцюгу.      

При цьому для цілей розрахунку опосередкованого володіння, у разі якщо особа фактично володіє часткою в розмірі понад 50 відс. (через один або кілька ланцюгів) над юридичною особою у ланцюгу, вважається, що фізична особа володіє часткою в такій юридичній особі у розмірі 100 відсотків. У разі якщо особа здійснює фактичний контроль над наступною юридичною особою у ланцюгу, вважається, що така особа володіє часткою в наступній юридичній особі у розмірі 100 відсотків. Особа вважається такою, що володіє часткою в іншій юридичній особі, у разі: володіння на підставі права власності, або якщо право власності на відповідну частку юридично належить іншим особам, які діють в інтересах такої особи. Відповідно до підпункту 39².1.6 пункту 39².1 статті 39² розділу I Кодексу особа вважається такою, що здійснює фактичний контроль над юридичною особою, у разі, якщо така особа має можливість здійснювати суттєвий або вирішальний вплив на рішення такої юридичної особи щодо укладення угод, розпорядження активами та прибутком, припинення діяльності незалежно від юридичного оформлення такого впливу.   Для цілей статті 39² розділу I Кодексу фактичний контроль встановлюється на підставі, зокрема, але не виключно, хоча б однієї з таких обставин:  а) надання особою зобов'язуючих вказівок органам управління юридичної особи;   б) ведення особою перемовин щодо укладення правочинів юридичною особою та узгодження суттєвих умов таких правочинів, які в подальшому лише формально затверджуються органами управління юридичної особи або виконуються органами управління юридичної особи без подальшого додаткового затвердження;  в) наявність у особи довіреності на здійснення суттєвих правочинів від імені юридичної особи, що видана на термін більш ніж один рік, та не передбачає попереднього погодження таких правочинів органами управління юридичної особи;   г) здійснення особою операцій за банківськими рахунками юридичної особи або наявність можливості блокувати операції за такими рахунками;   ґ) зазначення особи в якості засновника (бенефіціара, фактичного вигодонабувача) юридичної особи під час відкриття рахунків такою юридичною особою, крім випадків, якщо активи такої юридичної особи є частиною активів трасту, фонду, установи, іншого утворення без статусу юридичної особи, засновником (бенефіціаром, фактичним вигодонабувачем) якого є така особа.

Здійсненням фактичного контролю над іноземним утворенням без статусу юридичної особи в цілях застосування статті 39² розділу I Кодексу визнається здійснення або можливість здійснення вирішального впливу на рішення особи чи осіб, які здійснюють управління активами такого утворення, прийняття рішень або можливість прийняття рішень про заміну осіб, які здійснюють управління активами такого утворення, а також здійснення або можливість здійснення вирішального впливу на рішення щодо розподілу прибутку відповідно до особистого закону та/або установчих документів такого утворення.  Положення цього підпункту не застосовуються до фізичної особи, яка виконує посадові обов'язки директора чи іншої посадової особи юридичної особи відповідно до її статутних документів, та/або до фахівців у галузі права, аудиту, бухгалтерського обліку, довірчого управління власністю, які діють на користь та в інтересах такої юридичної особи з дотриманням належних професійних стандартів (зокрема, але не виключно, адвокати, аудитори, трастові керуючі, протектори, гарантори, енфорсери, менеджери фондів, страховщики). У разі якщо зазначені в цьому абзаці особи діють на користь та в інтересах фізичної особи, виконуючи, при цьому, обов'язкові до виконання вказівки такої фізичної особи, вважається, що така фізична особа здійснює фактичний контроль над юридичною особою.  Пунктом 39².2 статті 39² розділу I Кодексу визначено особливості оподаткування прибутку КІК. Так, об'єктом оподаткування для податку на доходи фізичних осіб (податку на прибуток підприємств) контролюючої особи є частина скоригованого прибутку КІК, пропорційна частці, якою володіє або яку контролює така фізична (юридична) особа на останній день відповідного звітного періоду, щодо якого розраховується скоригований прибуток КІК, що обчислюється відповідно до правил, визначених статтею 39² Кодексу (підпункт 39².2.2 пункту 39².2 статті 39² розділу I Кодексу).   Пунктом 39².5 статті 39² розділу I Кодексу встановлені вимоги щодо складання та подання Звіту про КІК. Зокрема, підпунктом 39².5.2 пункту 39².5 статті 39² розділу I Кодексу передбачено, що контролюючі особи зобов'язані подавати Звіт про КІК до контролюючого органу одночасно з поданням річної декларації про майновий стан і доходи або податкової декларації з податку на прибуток підприємств за відповідний календарний рік засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги».   До Звіту про КІК в обов'язковому порядку додаються завірені належним чином копії фінансової звітності КІК, що підтверджують розмір прибутку КІК за звітний (податковий) рік. Якщо граничні строки підготовки фінансової звітності у відповідній іноземній юрисдикції спливають пізніше граничних строків подання річної декларації про майновий стан і доходи або податкової декларації з податку на прибуток підприємств, такі копії фінансової звітності КІК подаються разом із річною декларацією про майновий стан і доходи або податковою декларацією з податку на прибуток підприємств за наступний звітний (податковий) період.    Для цілей податкового контролю за оподаткуванням прибутку КІК звітним (податковим) періодом є календарний рік або інший звітний період КІК, що закінчується протягом календарного року (підпункт 39².5.1 пункту 39².5 статті 39² розділу I Кодексу).  Наказом Міністерства фінансів України від 25.08.2022 № 254 затверджено форму Звіту про КІК, скорочену форму Звіту про КІК та Порядок заповнення Звіту про КІК, скороченої форми Звіту про КІК і подання до контролюючого органу (далі – Порядок).   У Звіті про КІК та в Порядку його заповнення чітко прописані назви граф та порядок їх заповнення. Отже, графи Звіту про КІК, в яких є показники для декларування підлягають заповненню. Так, у графі 17.1 Звіту про КІК зазначається розмір частки (всього), якою володіє контролююча особа в КІК. Розмір зазначається у відсотках. У графі 17.2 Звіту про КІК зазначається розмір частки (відсоток) володіння контролюючою особою у КІК в разі безпосереднього володіння. У графі 17.3 Звіту про КІК зазначається розмір частки (відсоток) володіння контролюючою особою в КІК в разі опосередкованого володіння. У разі опосередкованого володіння часткою в КІК через інших осіб у графах 18.1, 18.2, 18.3 Звіту про КІК зазначаються вид особи (осіб) через яких здійснюється опосередковане володіння.   Враховуючи вищевикладене за звітний 2024 рік контролеру КІК необхідно зазначити у графі 17.3 Звіту про КІК розмір частки (відсоток) володіння контролюючою особою в КІК тільки в разі опосередкованого володіння. Якщо протягом звітного року у контролюючої особи було змінено  розмір частки КІК, то відповідно до підпункту 39².2.2 пункту 39².2 статті 39² розділу І Кодексу об'єктом оподаткування для податку на доходи фізичних осіб є частина скоригованого прибутку КІК, пропорційна частці, якою володіє або яку контролює така фізична особа на останній день відповідного звітного періоду, щодо якого розраховується скоригований прибуток КІК. Відповідно до пункту 26 розділу ІІ Порядку заповнення Звіту про КІК у графі 26 Звіту про КІК зазначається розмір прибутку, що включається до складу загального оподаткованого доходу контролюючої особи є об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств (графа 25.3 х графу 17.1/100). Графа 26 Звіту про КІК може бути додатною або дорівнювати  нулю. Разом з тим, у графі 27 Звіту про КІК зазначається прибуток КІК, звільнений від оподаткування (містить числове поле). Якщо за даними фінансової звітності КІК прибуток до оподаткування КІК має від’ємне значення, заповнення графи 27 Звіту про КІК не здійснюється. З огляду на зазначене, якщо фізична особа – резидент України відповідає критеріям визначення її контролюючою особою відповідно до положень статті 39² розділу І Кодексу, така особа зобов'язана, зокрема, подавати Звіт про КІК разом з декларацією про майновий стан і доходи за відповідний звітний рік.

Згідно з підпунктом 39².5.5 пункту 39².5 статті 39² розділу І Кодексу, що фізична особа – резидент України або юридична особа – резидент України зобов'язана повідомляти контролюючий орган про:   кожне безпосереднє або опосередковане набуття частки в іноземній юридичній особі або початок здійснення фактичного контролю над іноземною юридичною особою, що призводить до визнання такої фізичної (юридичної) особи контролюючою особою відповідно до вимог цієї статті;  заснування, створення або набуття майнових прав на частку в активах, доходах чи прибутку утворення без статусу юридичної особи;   кожне відчуження частки в іноземній юридичній особі або припинення здійснення фактичного контролю над іноземною юридичною особою, що призводить до втрати визнання такої фізичної (юридичної) особи контролюючою особою відповідно до вимог цієї статті;   ліквідацію або відчуження майнових прав на частку в активах, доходах чи прибутку утворення без статусу юридичної особи.

Повідомлення надсилається до контролюючого органу протягом 60 днів з дня такого набуття (початку здійснення фактичного контролю) або відчуження (припинення фактичного контролю).  Форма та порядок надсилання до контролюючого органу Повідомлення про набуття (початок здійснення фактичного контролю) або відчуження частки (припинення фактичного контролю) резидентом в іноземній юридичній особі або майнових прав на частку в активах, доходах чи прибутку утворення без статусу юридичної особи затверджені наказом Міністерства фінансів України від 22.09.2021 № 512, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 22.11.2021 за № 1525/37147.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію