Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 10.09.2025 р. № 4874/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо деяких питань ведення спільної діяльності та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство, що зареєстровано як платник ПДВ планує укласти з іншою юридичною особою –­ платником ПДВ (далі –­ Сторона-2) договір про здійснення спільної діяльності без утворення юридичної особи (далі – Договір) по проведенню сільськогосподарських робіт на земельних угіддях.

Для досягнення мети Товариство (Сторона-1) здійснює вклад у вигляді земельних угідь; Сторона-2 здійснює вклад у вигляді наступних дій: використовує власну або залучену сільгосптехніку; використовує власні паливно-мастильні матеріали та  власний посівний матеріал, добрива та засоби захисту рослин тощо; використовує робочу силу працівників підприємства, професійні та інші знання, навички та вміння тощо, яких потрібні для обробки землі.

У відносинах з третіми особами інтереси сторін, а також ведення бухгалтерського обліку та спільних справ за договором, представляє Сторона-2, майно, отримане в результаті здійснення спільної діяльності належить Стороні-2, яка має право розпоряджатися таким майном без попередньої згоди Сторони-1.

Враховуючи вищевикладене, Представник просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи виникає обов’язок взяття на облік в контролюючому органі Договору; якщо так, то на яких умовах, яким чином та на підставі яких документів здійснюється таке взяття на облік;

2) чи береться на облік в контролюючому органі як окремий платник податків Сторона-2 Договору, яка є уповноваженою особою по веденню обліку результатів спільної діяльності та яка зареєстрована як платник ПДВ;    

3) чи виникає об’єкт оподаткування ПДВ та за яких умов у разі, якщо  Стороні-2 належать всі результати спільної діяльності (в т.ч. готова продукція, майнові права тощо) для їх подальшого використання у власній господарській діяльності, в тому числі з метою продажу іншим суб’єктам господарювання;

4) щодо порядку складання та реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкових накладних за операціями з передачі результатів спільної діяльності (в т.ч. готової продукції, майнових прав тощо), зокрема, чи підлягає реєстрації в ЄРПН така податкова накладна; який з суб’єктів є постачальником та який – покупцем при здійсненні зазначеної операції; який індивідуальний номер покупця та продавця вказується в такій податковій накладній; яким чином визначається база оподаткування ПДВ при здійсненні такої операції;

5) щодо порядку сплати ПДВ та подання податкової звітності з ПДВ за результатами спільної діяльності;

6) який порядок оподаткування доходу, отриманого за результатами виконання Договору та який порядок подання звітності за таким Договором?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу І ПКУ поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статті 1 розділу І ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Взаємовідносини, що виникають при здійсненні спільної діяльності, регламентуються главою 77 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Відповідно до частини першої статті 1130 ЦКУ за договором про спільну діяльність сторони (учасники) зобов’язуються спільно діяти без створення юридичної особи для досягнення певної мети, що не суперечить законові.

Частиною другою статті 1134 ЦКУ передбачено, що ведення бухгалтерського обліку спільного майна учасників може бути доручено ними одному з учасників.

Пунктом 44.1 статті 44 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу ІІ ПКУ.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі­ – Закон № 996)).

Згідно з підпунктом 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ для цілей оподаткування дві чи більше особи, які здійснюють спільну діяльність без утворення юридичної особи, вважаються окремою особою у межах такої діяльності. Облік результатів спільної діяльності ведеться платником податку, уповноваженим на це іншими сторонами згідно з умовами договору, окремо від обліку господарських результатів такого платника податку. Для цілей оподаткування господарські відносини між учасниками спільної діяльності прирівнюються до відносин на основі окремих цивільно-правових договорів. Порядок податкового обліку та звітності про результати спільної діяльності встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до пункту 64.6 статті 64 розділу ІІ ПКУ на обліку у контролюючих органах повинні перебувати угоди про розподіл продукції, договори управління майном (крім договорів щодо операцій, визначених у другому реченні абзацу другого підпункту 5 пункту 180.1 статті 180 розділу V ПКУ) та договори про спільну діяльність на території України без створення юридичних осіб, на які поширюються особливості податкового обліку та оподаткування діяльності за такими договорами (угодами), визначені ПКУ.

У контролюючих органах не обліковуються договори про спільну діяльність, на які не поширюються особливості податкового обліку та оподаткування спільної діяльності, визначені ПКУ. Кожен учасник таких договорів перебуває на обліку у контролюючих органах та виконує обов'язки платника податків самостійно.

Взяття на облік договору або угоди здійснюється шляхом додаткового взяття на облік управителя майна, учасника договору про спільну діяльність або угоди про розподіл продукції як платника податків – відповідального за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання договору або угоди.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Для цілей оподаткування ПДВ платниками податку є особи, перелік яких визначено пунктом 180.1 статті 180 розділу V ПКУ. Зокрема, платником податку є особа, яка веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи (підпункт 4 пункту 180.1 статті 180 розділу V ПКУ).

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України. 

Підпунктом 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ визначено, що постачання товарів – будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Постачанням товарів також вважаються, зокрема передача (внесення) товарів (у тому числі необоротних активів) як вклад у спільну діяльність без утворення юридичної особи, а також їх повернення.

Відповідно до підпункту «г» підпункту 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ постачанням послуг є передача результатів виконаних робіт, наданих послуг платнику податку, уповноваженому згідно з договором вести облік результатів спільної діяльності без утворення юридичної особи, а також їх повернення таким платником податку після закінчення спільної діяльності.

Крім того, другим абзацом підпункту 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ передбачено, що при здійсненні спільної (сумісної діяльності) передача товарів (робіт, послуг) на окремий баланс платника податку, уповноваженого договором вести облік результатів такої спільної діяльності, вважається постачанням таких товарів (робіт, послуг).

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в ЄРПН визначено статтями 187, 198 та 201 розділу V ПКУ.  

Згідно з пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Згідно із пунктом 1 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (далі − Порядок № 1307) при виконанні договорів про спільну діяльність податкова накладна складається особою, яка веде облік результатів такої діяльності та відповідальна за утримання і внесення податку до бюджету. Облік результатів  спільної діяльності ведеться такою особою у загальновстановленому порядку окремо від обліку господарських результатів такої особи.

Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 розділу V ПКУ (пункт 201.8 статті 201 розділу V ПКУ). 

Порядок подання до контролюючого органу податкової декларації з ПДВ та строки розрахунків з бюджетом встановлено статтею 203 розділу V ПКУ.

Форму та порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України                      від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за  № 159/28289 із змінами і доповненнями.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС інформує.

Щодо питання 1

ПКУ для договорів про спільну діяльність встановлено особливості оподаткування ПДВ, які передбачені підпунктом 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 розділу I та підпунктом 4 пункту 180.1 статті 180 розділу V ПКУ.

Отже, в контролюючих органах обліковуються лише ті договори про спільну діяльність, за якими провадиться спільна господарська діяльність щодо операцій з постачання товарів/послуг, які підлягають оподаткуванню ПДВ згідно з розділом V ПКУ, та стосовно яких подані заяви для взяття на облік в контролюючих органах і для реєстрації платником ПДВ.

Взяття на облік договору про спільну діяльність здійснюється за процедурами, визначеними Порядком обліку платників податків і зборів, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 № 1588, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.12.2011 за № 1562/20300 (далі – Порядок № 1588).

Одночасно із заявою про взяття на облік (форма № 1-ОПП) особа, яка веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи (далі – уповноважена особа), подає до контролюючого органу за своїм основним місцем обліку реєстраційну заяву платника ПДВ та копію договору (контракту) про спільну діяльність (пункт 4.6 розділу IV Порядку № 1588).

Після взяття на облік договору про спільну діяльність уповноваженій особі надається 9-значний податковий (обліковий) номер, який присвоюється контролюючими органами (пункт 63.6 статті 63 ПКУ, пункт 2.4 розділу II Порядку № 1588).

Згідно з пунктом 2.7 розділу II Порядку № 1588 уповноваженій особі за декількома договорами про спільну діяльність податковий (обліковий) номер видається на кожний із зазначених договорів при взятті їх на облік згідно з Порядком № 1588.

 

Щодо питання 2

Статтями 181 та 182 розділу V ПКУ встановлено умови для реєстрації особи платником ПДВ в обов’язковому порядку та за добровільним рішенням.

Згідно з чинним законодавством договір про спільну діяльність підлягає обов’язковій реєстрації платником ПДВ, з одночасним взяттям на облік у контролюючих органах, у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг (пов’язаних із виконанням договору), що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V ПКУ, у тому числі операцій з постачання товарів/послуг з використанням локальної або глобальної комп’ютерної мережі (зокрема, але не виключно шляхом встановлення спеціального застосунку або додатку на смартфонах, планшетах чи інших цифрових пристроях), нарахована (сплачена) протягом останніх 12 календарних місяців, перевищує суму в 1000000 гривень (без урахування ПДВ).

У разі якщо обсяги оподатковуваних ПДВ операцій відсутні або є меншими від суми в 1000000 гривень, і при цьому відсутнє бажання реєструвати договір про спільну діяльність платником ПДВ, такий договір не підлягає взяттю на облік у контролюючих органах.

Процедура реєстрації платником ПДВ уповноваженої особи визначено Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 № 1130, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 17.11.2014 за № 1456/26233.

Реєстрація здійснюється за заявою (форма № 1-ПДВ), яка подається не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, у якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 розділу V ПКУ для обов’язкової реєстрації, або не пізніше ніж за 10 календарних днів до початку податкового періоду, з якого особа вважатиметься платником ПДВ та матиме право на податковий кредит і складання податкових накладних у разі добровільної реєстрації.

Особі, яка реєструється як платник ПДВ, присвоюється індивідуальний податковий номер, який використовується для сплати ПДВ. Для осіб, відповідальних за утримання та внесення ПДВ до бюджету під час виконання декількох договорів про спільну діяльність, реєстрація платником ПДВ здійснюється щодо кожного із зазначених договорів.

Використання індивідуального податкового номера, наданого уповноваженій особі при реєстрації договору платником ПДВ, є обов’язковим при оформленні й користуванні всіма видами документів, пов’язаних із розрахунками при придбанні товарів, обліком, звітністю про ПДВ, оформленні податкового кредиту за договором тощо.

Щодо питань 3 – 4

Для цілей оподаткування ПДВ договір про спільну діяльність та безпосередньо кожна із сторін такого договору розглядаються як різні суб’єкти господарювання.

Господарські відносини платника податку – учасника договору про спільну діяльність з власної господарської діяльності та його діяльності в межах  спільної діяльності прирівнюються до відносин на основі окремих цивільно-правових договорів.

Крім того, операції з передачі товарів/послуг на окремий баланс платника податку, уповноваженого договором про спільну діяльність вести облік результатів спільної діяльності, а також їх повернення є об’єктом оподаткування ПДВ.

Отже, у разі якщо Договір зареєстрований як платник ПДВ, то операція такого платника ПДВ з постачання товарів/послуг (в тому числі вирощеної в результаті спільної діяльності продукції, майнових прав) іншому суб’єкту господарювання (в тому числі Стороні-2) буде об’єктом оподаткування ПДВ.

При здійсненні такої операції особа, яка веде облік результатів спільної діяльності та відповідальна за утримання і внесення податку до бюджет, повинна нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ та скласти податкову накладну і зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.

В такій податковій накладній у графі «Постачальник (продавець)» зазначається найменування платника ПДВ, створеного за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи згідно з договором про спільну діяльність, а у графах «Індивідуальний податковий номер» та «Податковий номер»  зазначається присвоєний 9 – значний номер, а у полі «код» проставляється код ознаки джерела «3».

Інші реквізити податкової накладної заповнюються у відповідності з Порядком № 1307.

Щодо питання 5

У разі реєстрації Договору як платника ПДВ особа, уповноважена договором про спільну діяльність вести облік результатів спільної діяльності, яка зареєстрована як платник ПДВ, зобов’язана подавати до контролюючого органу податкову звітність з ПДВ та сплачувати податкові зобов’язання з ПДВ окремо як за суб’єкта у межах здійснення власної господарської діяльності, так і за суб’єкта у межах здійснення господарської діяльності за Договором.

Податкову декларацію з ПДВ щодо Договору (у межах здійснення господарської діяльності за Договором) необхідно подавати за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Щодо питання 6

Правові основи оподаткування податком на прибуток підприємств встановлено розділом ІІІ та підрозділом 4 розділу XX ПКУ.

При цьому, розділом III ПКУ не передбачено особливостей оподаткування податком на прибуток підприємств договорів спільної діяльності.

Водночас інформуємо, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться мова у                                            зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом договорів, первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 роздiлу II ПКУ).