Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 12.09.2025 р. № 4930/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо визначення дати виникнення податкових зобов’язань з ПДВ та особливостей складання податкової накладної у викладеній у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, між Товариством (покупцем) та постачальником укладено договір поставки на умовах постачання DAP, які передбачають доставку товару в пункт призначення. Умовами договору передбачено, що право власності на товар переходить з дати поставки, якою є дата відмітки на залізничній накладній про прийняття товару покупцем в пункті призначення.

Враховуючи вищевикладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) яка дата є датою виникнення податкових зобов’язань (дата складання залізничної накладної чи видаткової накладної) та, відповідно, на яку дату має бути складена податкова накладна постачальником для набуття беззаперечного права на формування податкового кредиту покупцем, якщо передача товару перевізнику (залізниці) та прибуття товару у пункт призначення відбуваються у різних звітних (податкових) періодах;

2) якою датою та на яку кількість товару має бути складена видаткова накладна: на дату оформлення залізничної накладної у кількості фактично завантаженого товару чи на дату доставки товару в пункт призначення у кількості фактично прийнятого товару;

3) чи може бути вказано у податковій накладній, складеній за операціями з постачання товару на митній території України, одиниці виміру «кілограм», а у видатковій накладній – «тонна», якщо зазначений товар належить до окремих видів товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення (далі –­ РЕЗ)?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правила оформлення перевізних документів затверджені наказом Міністерства транспорту України від 21 листопада 2000 року № 644, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 24 листопада 2000  року за № 863/5084 у редакції наказу Міністерства інфраструктури України від 08 червня 2011 року № 138.

Термін «залізнична накладна» визначено у пункті 5 Типової технологічної схеми здійснення митного контролю залізничних транспортних засобів перевізників і товарів, що переміщуються ними, у пунктах пропуску через державний кордон, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2012 року № 451. Так, залізнична накладна – це основний перевізний документ установленої форми, що подається залізниці вантажовідправником разом з товаром (вантажем) і супроводжує товар (вантаж) на всьому шляху перевезення до станції призначення.  Накладна є обов’язковою двосторонньою письмовою формою угоди про перевезення товару (вантажу), яка укладається між вантажовідправником та залізницею  на користь третьої сторони – вантажоодержувача, та одночасно є договором на заставу товару (вантажу) для забезпечення гарантії внесення належної проїзної плати та інших платежів за перевезення.

Згідно з абзацом другим статті 19² Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-ХІІ «Про зовнішньоекономічну діяльність», зі змінами (далі – Закон № 959) тимчасово, на період дії РЕЗ, який запроваджено постановою Кабінету Міністрів України від 29 жовтня 2024 року № 1261 «Про запровадження режиму експортного забезпечення» з 1 грудня 2024 року, експортні операції з вивезення за межі митної території України товарів, що класифікуються за кодами 0409 00 00 00, 0802 31 00 00, 0802 32 00 00, 1001, 1002, 1003, 1004, 1005, 1201, 1205, 1206 00, 1507, 1512, 1514, 2306 згідно з УКТ ЗЕД (далі – окремі види товарів), здійснюються з урахуванням особливостей, визначених статтею 19² Закону № 959.

Пунктом 44.1 статті 44 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу ІІ ПКУ.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХІУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996)).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ визначено, що об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ. 

Правила визначення дати виникнення податкових зобов'язань з ПДВ встановлені статтею 187 розділу V ПКУ.

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Основні правила складання податкової накладної (у тому числі заповнення її обов’язкових реквізитів) регулюються статтею 201 розділу V ПКУ та регламентуються Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, зі змінами.

Згідно з пунктами 201.1 і 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ­– ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Перелік обов’язкових реквізитів, які зазначаються у податковій накладній, визначено у підпунктах «а» – «л» пункту 201.1 статті 201 розділу V ПКУ, до яких відноситься, зокрема, опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг.

Згідно з підпунктом 3 пункту 16 Порядку № 1307 до розділу Б податкової накладної вносяться дані у розрізі опису (номенклатури) постачання товарів/послуг, в т.ч. до граф 4 та 5 – одиниця виміру товарів / послуг.

Одиниця виміру товарів/послуг, що зазначається у графах 4 та 5 розділу Б податкової накладної заповнюється відповідно до Класифікатора системи позначень одиниць вимірювання та обліку (КСПОВО), чинного на дату складання податкової накладної: у графі 4 зазначається умовне позначення відповідної назви одиниці вимірювання / обліку (українське), зазначеної у КСПОВО; у графі 5 – код відповідної одиниці вимірювання / обліку, зазначений у КСПОВО. У разі якщо товар/послуга, що постачається, має одиницю обліку, яка відсутня у КСПОВО, у графі 4 зазначається умовне позначення одиниці вимірювання такого товару/послуги, яке використовується для обліку та відображається у первинних документах.

Підпунктом 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ визначено, що у податкових накладних, які складаються за операціями з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів та постачання на митній території України окремих видів товарів, одиниці виміру товарів зазначаються у кілограмах.

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

З метою оподаткування ПДВ при здійсненні операцій з постачання товару, якщо оплата коштів за такий товар не відбулася і постачальник не визначає податкові зобов'язання за касовим методом, датою першої події за такою операцією вважається дата відвантаження товару, тобто дата, на яку припадає початок передачі товару від постачальника або безпосередньо покупцю або суб’єкту господарювання, який здійснюватиме доставку покупцю цього товару.

Отже, за операцією з постачання товару, оплата за який від покупця не отримана, податкова накладна складається постачальником на дату початку передачі товару покупцю, а у разі, якщо товар доставляється із залученням транспортного перевізника – на дату передачі товару такому перевізнику.

Водночас ДПС інформує, що правомірність формування податкового кредиту за кожною конкретною операцією може бути досліджена виключно в межах перевірок, що проводяться відповідно до ПКУ.

Щодо питання 2

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої статті 6 Закону № 996).

Отже, з питання щодо дати складання первинних (бухгалтерських) документів (зокрема, видаткових накладних) та відображення в таких документах інформації щодо кількості товару платнику податку доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

Щодо питання 3

Якщо товари належать до окремих видів товарів, перелік яких наведений у статті 19² Закону № 959, то в податковій накладній, складеній на операції з постачання таких товарів на митній території України, одиниці виміру товару мають бути зазначені у кілограмах.

У разі якщо в первинних документах (в тому числі видатковій накладній), складених на зазначені вище операції, кількість товару вказана в інших одиницях виміру, ніж кілограми, а в податковій накладній – в кілограмах, то така кількість товару має бути еквівалентною.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).