Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 12.09.2025 р. № 4954/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Відокремлений підрозділ, який не має статусу юридичної особи, є закладом охорони здоров’я на підставі ліцензії Міністерства охорони здоров’я України на постачання послуг з медичного обслуговування населення (медичні послуги). Відокремлений підрозділ є лікувальним, науковим та навчальним підрозділом.

Враховуючи вищевикладене, Відокремлений підрозділ просить надати індивідуальну податкову консультацію з питання порядку застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ, визначеного підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, у разі здійснення операцій з:

постачання консультаційних послуг лікарів-спеціалістів, послуг з функціональних досліджень та лабораторних послуг тощо за кошти фізичних осіб;

        проведення обов’язкових попередніх, періодичних, позачергових оглядів працівників, зайнятих на важких роботах, роботах із шкідливими та небезпечними умовами праці або таких, де є потреба у професійному доборі, та щорічно для осіб віком до 21 року, якщо вартість таких оглядів сплачують юридичні особи за укладеними з ними договорами або громадяни за власний рахунок;

проведення обов’язкових профілактичних медичних оглядів громадян, якщо вартість таких оглядів сплачують юридичні особи або громадяни за власний рахунок;

проведення періодичних / позачергових медичних оглядів водіїв транспортних засобів та видача їм медичної довідки щодо придатності до керування транспортним засобом, якщо вартість таких оглядів сплачують юридичні особи або фізичні особи за власний рахунок?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Статтею 5 розділу І ПКУ визначено, що поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу І ПКУ.

У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ.

Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відповідно до вимог пункту 15 частини першої статті 7 Закону України від 02 березня 2015 року № 222-VIII «Про ліцензування видів господарської діяльності» медична практика є видом господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню.

Згідно зі статтею 3 Закону України від 19 листопада 1992 року  № 2801-XII «Основи законодавства України про охорону здоров'я» (далі – Закон № 2801) заклад охорони здоров'я – юридична особа будь-якої форми власності та організаційно-правової форми або її відокремлений підрозділ, що забезпечує медичне обслуговування населення на основі відповідної ліцензії та професійної діяльності медичних (фармацевтичних) працівників і фахівців з реабілітації; послуга з медичного обслуговування населення (медична послуга) – послуга, у тому числі реабілітаційна, що надається пацієнту закладом охорони здоров'я, реабілітаційним закладом або фізичною особою - підприємцем, яка зареєстрована та одержала в установленому законом порядку ліцензію на провадження господарської діяльності з медичної практики, та оплачується її замовником. Замовником послуги з медичного обслуговування населення можуть бути держава, відповідні органи місцевого самоврядування, юридичні та фізичні особи, у тому числі пацієнт.

Згідно зі статтею 17 Закону України від 14 жовтня 1992 року № 2694-XII «Про охорону праці» роботодавець зобов'язаний за свої кошти забезпечити фінансування та організувати проведення попереднього (під час прийняття на роботу) і періодичних (протягом трудової діяльності) медичних оглядів працівників, зайнятих на важких роботах, роботах із шкідливими чи небезпечними умовами праці або таких, де є потреба у професійному доборі, щорічного обов'язкового медичного огляду осіб віком до 21 року. За результатами періодичних медичних оглядів у разі потреби роботодавець повинен забезпечити проведення відповідних оздоровчих заходів. Медичні огляди проводяться відповідними закладами охорони здоров'я, працівники яких несуть відповідальність згідно із законодавством за відповідність медичного висновку фактичному стану здоров'я працівника. Порядок проведення медичних оглядів визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері охорони здоров'я.

Крім того, постановою Кабінету Міністрів України від 23.05.2001 № 559 затверджений Перелік професій, виробництв та організацій, працівники яких підлягають обов’язковим профілактичним медичним оглядам, та Порядок проведення обов’язкових профілактичних медичних оглядів та видачі особистих медичних книжок (далі – Порядок № 559).

Відповідно до Порядку № 559 проводяться обов’язкові попередні (до прийняття на роботу) та періодичні профілактичні медичні огляди працівників окремих професій, виробництв та організацій, діяльність яких пов’язана з обслуговуванням населення і може призвести до поширення інфекційних хвороб, та видача їм особистих медичних книжок. Обов’язкові медичні огляди проводяться за рахунок роботодавців (підприємство, установа, організація або фізична особа – суб’єкт підприємницької діяльності, що використовують працю найманих працівників). Громадяни, які займаються індивідуальною діяльністю, проходять медичний огляд та отримують особисту медичну книжку за власні кошти.

Роботодавець здійснює контроль за проходженням працівниками у встановлені терміни обов’язкових медичних оглядів і несе за це відповідальність.

Порядок та організація надання медичних послуг з проведення попередніх (при зарахуванні на роботу) та періодичних медичних оглядів визначений наказом Міністерства охорони здоров’я України від 21.05.2007 № 246 «Про затвердження Порядку проведення медичних оглядів працівників певних категорій», зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 23.07.2007 за № 846/14113.

Правила проведення обов'язкових профілактичних медичних оглядів працівників окремих професій, виробництв та організацій, діяльність яких пов'язана з обслуговуванням населення і може призвести до поширення інфекційних хвороб визначені наказом Міністерства охорони здоров’я України від 23.07.2002 № 280 «Щодо організації проведення обов’язкових профілактичних медичних оглядів працівників окремих професій, виробництв і організацій, діяльність яких пов’язана з обслуговуванням населення і може призвести до поширення хвороб», зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 08.08.2002 за № 639/6927.

Згідно зі статтею 45 Закону України від 30 червня1993 року № 3353-XII «Про дорожній рух» медичний огляд проводиться з метою визначення здатності кандидатів у водії і водіїв до безпечного керування транспортними засобами. Зазначений огляд включає: попередні, періодичні, щозмінні передрейсові і післярейсові огляди, а також позачергові огляди, зумовлені необхідністю. Періодичність оглядів, порядок їх проведення і направлення водіїв на позачергові огляди визначаються спільним актом центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері охорони здоров'я, і Міністерства внутрішніх справ України.

Пунктом 1.1 Положення про медичний огляд кандидатів у водії та водіїв транспортних засобів, затвердженого спільним наказом Міністерства охорони здоров’я України та Міністерства внутрішніх справ України від 31.01.2013 № 65/80, передбачено, що медичний огляд кандидатів у водії та водіїв транспортних засобів проводиться з метою визначення придатності особи до безпечного керування транспортними засобами. Медичні огляди кандидатів у водії та водіїв транспортних засобів поділяються на: попередні, періодичні, щозмінні передрейсові та післярейсові огляди, а також позачергові огляди.

Перелік закладів охорони здоров’я затверджено наказом Міністерства охорони здоров'я України від 28.10.2002 № 385, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 12.11.2002 за № 892/7180.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ визначено, що звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання послуг з медичного обслуговування населення (медична послуга) закладами охорони здоров'я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також постачання послуг для осіб з інвалідністю та дітей з інвалідністю реабілітаційними закладами, що мають ліцензію на постачання таких послуг відповідно до законодавства, крім послуг, визначених підпунктами «а» – «о» підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 ПКУ, зокрема, з:

в) проведення профілактичних медичних оглядів із підготовкою висновку про стан здоров'я на прохання громадян;

з) проведення медичного огляду осіб для видачі:

дозволу на право отримання та носіння зброї громадянам, крім військовослужбовців і посадових осіб, носіння зброї якими передбачено законодавством;

відповідних документів на виїзд громадян за кордон за викликом родичів, що проживають у зарубіжних країнах, оздоровлення в зарубіжних лікувальних або санаторних закладах за власним бажанням, а також у службові відрядження (крім державних службовців, робота яких пов’язана з такими виїздами і які мають відповідні медичні документи);

посвідчення водія транспортного засобу.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Для звільнення від оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг з медичного обслуговування населення (медична послуга) мають виконуватися наступні умови:

такі послуги надаються закладами охорони здоров'я, які зареєстровані платниками ПДВ;

заклад охорони здоров'я має ліцензію на постачання таких послуг;

такі послуги не перераховані у підпунктах «а» – «о» підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Якщо не дотримана хоча б одна із зазначених умов, операції підлягають оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків.

Отже, оподаткуванню ПДВ на загальних підставах за основною ставкою підлягають, зокрема, операції з постачання послуг з проведення профілактичних медичних оглядів лікарями із підготовкою висновку про стан здоров'я на прохання громадян.

Послуги з проведення функціональних досліджень та лабораторних послуг не входять до переліку послуг, визначених підпунктами «а» – «о» підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, а тому операції з їх проведення звільняються від оподаткування ПДВ.

Водночас якщо послуги з їх проведення є складовою частиною послуги з проведення медичного огляду лікарями, то такі послуги не визнаються як окремі послуги, тому питання застосування пільги з оподаткування розглядається стосовно послуги з проведення медичних оглядів в цілому.

У разі віднесення профілактичних медичних оглядів до обов'язкових операції з проведення таких медичних оглядів звільняються від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, оскільки не підпадають під виключення, зазначені у підпункті «в» підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Якщо організація проведення та фінансування медичних оглядів працівників, зайнятих на важких роботах, роботах із шкідливими чи небезпечними умовами праці, для роботодавця є обов’язком згідно із законодавством та такі медичні огляди проводяться закладом охорони здоров’я, що має ліцензію на постачання послуг з охорони здоров’я, то операції з їх проведення звільняються від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ незалежно від того, хто їх оплачує (юридична чи фізична особа), оскільки такі операції не підпадають під виключення, зазначені в підпункті «в» підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

З питання правомірності віднесення зазначених у зверненні послуг, які надаються Відокремленим підрозділом, до відповідної категорії послуг з медичного обслуговування населення (медична послуга) ДПС рекомендує звернутися до Міністерства охорони здоров’я України як головного органу у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері охорони здоров’я, зокрема здійснює нормативно-правове регулювання у сфері охорони здоров’я.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 роздiлу II ПКУ).